Bijlage - eindrapport rekenkamer Onderzoek Fiscale Beheersing

3.5 Monitoring De monitoring op fiscale beheersing vindt binnen de gemeente plaats via de (verbijzonderde) interne controle die jaarlijks vanuit Concerncontrol wordt uitgevoerd. Uit de controleverslagen kan worden opgemaakt, dat de controle zich tevens uitstrekt over fiscale risico’s. De vraag rijst in dit verband in hoeverre binnen de gemeente invulling is gegeven aan het three lines of defence model, waarbij idealiter sprake zou moeten zijn van een eerste lijn controle (dit zijn doorgaans de beheersmaatregelen die de budgethouder treft), een tweede lijn controle (dit zijn veelal de interne controles die in dit verband door de afdeling Financiën of HRM moeten worden uitgevoerd) en de derde lijn controle (die zijn de verbijzonderde interne controles die Concerncontrol uitvoert).

3.6 Rapportage Van de rechtmatigheidscontroles die de gemeente uitvoert, worden verslagen opgemaakt. Deze verslagen worden voorzien van een aantal aanbevelingen, ook op het fiscaal terrein. Zo wordt met betrekking tot de werkkostenregeling aanbevolen om een tweede controle op de aangifte te laten uitvoeren. Op het gebied van de omzetbelasting wordt aanbevolen om aan de budgethouders kenbaar te maken dat het niet juist verantwoorden van kosten verstrekkende financiële gevolgen kan hebben. Ook zal het proces teruglevering energie geïmplementeerd moeten worden, zullen huurovereenkomsten nagelopen moeten worden, zal de financiële administratie zodanig moeten worden ingericht, dat slechts twee of drie personen mutaties aan kunnen brengen in de BTW-tabel en dat het niet mogelijk is dat mutaties in de BTW-tabel van een sub-administratie meteen doorwerken in de financiële hoofdadministratie (Rechtmatigheidscontrole 2019, Súdwest-Fryslân, p. 11). Het is ten tijde van dit onderzoek onduidelijk in hoeverre deze aanbevelingen zijn overgenomen door de directie en in hoeverre deze aanbevelingen zijn doorgevoerd. Desgevraagd wordt gesteld dat de directie het rechtmatigheidsrapport 2019 heeft onderschreven en dat ten tijde van dit onderzoek de stand van zaken wordt geïnventariseerd omtrent de opvolging van de aanbevelingen.

De gemeente heeft het TCF zelf opgesteld, zij het dat hierop advies is ingewonnen van een externe belastingadviseur. Feedback van de Belastingdienst op het TCF ontbreekt. Desgevraagd wordt gesteld dat het TCF is toegezonden aan de Belastingdienst, maar hierover is nog geen contact geweest. Het TCF gaat voornamelijk in op de standpuntbepaling met betrekking tot onderdelen die onder de aangifte vallen, zo wordt gesteld. Met betrekking tot de Vpb biedt het TCF een nagenoeg volledig en actueel inzicht in de fiscale risico’s, zo wordt gesteld.

Onderzoek Fiscale Beheersing

24

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Hoofdstuk 4 Analyse De fiscale strategie van de gemeente is niet formeel vastgelegd, maar naar aanleiding van het onderzoek kan geconstateerd worden, dat de gemeente ernaar streeft om te komen tot een eerlijke en correcte aangifte en afdracht. Hoewel de gemeente niet teveel wil afdragen, zoekt de gemeente niet de grenzen van de wettelijke mogelijkheden op. In die zin hanteert de gemeente eerder een strategie die gericht is op compliance, dan een agressieve fiscale strategie. De gemeente streeft maximale transparantie richting de Belastingdienst na en ook wordt een goede relatie met de Belastingdienst als belangrijk ervaren. Deze bevindingen zijn geverifieerd door middel van de dossieranalyse die tijdens dit onderzoek is uitgevoerd. Deze strategie komt redelijk overeen met de strategie die door andere gemeenten wordt gehanteerd, zij het, dat sommige gemeenten sneller geneigd zijn fiscaal gedreven constructies op te zetten en in die zin dus een agressievere fiscale strategie hanteren. Ook wordt niet iedere strategie omgezet in actie. Zo streven de meeste gemeenten een goede relatie met de Belastingdienst na, maar slechts enkele gemeenten onderhouden een veelvuldig contact met de Belastingdienst. Daarnaast zijn sommige gemeenten meer expliciet gericht op fiscale control: dit kan de afhankelijkheid van de Belastingdienst reduceren, zo luidt dan veelal de motivatie.

De gemeente X is sterker gericht op fiscale voordelen en heeft nagenoeg geen contact met de Belastingdienst. De gemeente Y heeft veelvuldig contact met de Belastingdienst en is minder gericht op fiscale voordelen en evenals Súdwest-Fryslân sterk gericht op compliance. In het plan van aanpak invoering Vennootschapsbelasting wordt vrij gestructureerd aangegeven wie geacht wordt wat en wanneer te doen en de gemeente volgt deze marsroute vrij nauwgezet. Ook het invoeringsplan Vennootschapsbelasting wordt conform de planning opgeleverd. Daarnaast wordt voorgesteld om trainingen en instructies te organiseren, worden taken en verantwoordelijkheden belegd, wordt afstemming met de Belastingdienst gezocht en worden stappen gezet om de implementatie van de Vpb in de P&C cyclus ter hand te nemen. Formeel wordt dus adequaat aandacht besteed aan de organisatie die nodig is om fiscale risico’s te mitigeren. Geconstateerd kan eveneens worden, dat de aangiften tijdig worden ingediend en dat geen uitstel wordt gevraagd bij de Belastingdienst. Dit is lang niet voor iedere gemeente het geval. Zo is de gemeente Y ten tijde van dit onderzoek nog bezig met de Vpb-aangifte over 2018 en kampt ook de gemeente X met een forse vertraging. Aan de andere kant worden ook knelpunten geconstateerd binnen de organisatie.

Zo blijkt dat aanpassingen van de percentages omzetbelasting in de sub-administraties meteen doorwerken in de hoofdadministratie, met als gevolg dat niet in alle gevallen de omzetbelasting op de juiste wijze wordt gecompenseerd of verrekend. Ook blijkt dat meerdere personen de BTW-tabel kunnen muteren, hetgeen er soms toe leidt dat met onjuiste BTW-percentages wordt gewerkt. De knelpunten op organisatorisch terrein vallen in vergelijkend perspectief bezien echter mee. Zo startte de gemeente X met een projectgroep die zich zou doorontwikkelen op het gebied van Vpb, maar blijkt later, dat deze projectgroep is opgeheven en dat het gehele Vpb-proces belegd is bij een externe kracht die zich “als de tijd het toelaat bezig houdt met Vpb”. De gemeente voert alle werkzaamheden zelf uit. Andere gemeenten laten zich op onderdelen veelal bijstaan. Dit kan een grote afhankelijkheid met zich meebrengen. Zo belegt de gemeente X het gehele Vpb-proces bij een externe adviseur, die tevens de HT gesprekken met de Belastingdienst voert. Fiscaliteit vormt geen hoofdtaak van deze adviseur. Y voert relatief veel werkzaamheden zelf uit, maar laat zich in de Vpb-aangifte bijstaan door een externe partij. In 2015 constateert de gemeente dat op het gebied van de Vpb enkele discussies kunnen ontstaan met de Belastingdienst (grondexploitaties, bedrijfsafval, etc.).

Medio 2020 maakt men zich in dit verband enkel zorgen over het onderwerp “reclame in de openbare ruimte”. Dit thema wordt ook in de twee andere gemeenten herkend als risicovol. Verder wordt in 2019 geconstateerd dat niet alle kosten ten laste van de juiste budgetten worden geboekt, waardoor mogelijk teveel Vpb wordt afgedragen. Tevens signaleert de gemeente dat sommige facturen niet altijd op het juiste rekeningnummer worden verantwoord, met als gevolg dat ook onjuiste BTW-codes worden gebruikt. Deze laatste constatering wordt zowel in 2018 als in 2019 gedaan. Daarnaast wordt geconstateerd door de gemeente dat de implementatie van de Onderzoek Fiscale Beheersing

25

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

werkkostenregeling niet zonder problemen verloopt en worden BTW-risico’s erkend bij de teruglevering van energie en bij huurovereenkomsten. Ook worden niet altijd de juiste BTWpercentages gebruikt, met alle risico’s van dien. De vraag is, in hoeverre hiermee de stelling onderschreven wordt dat de gemeente een nagenoeg volledig en actueel zicht heeft op de Vpbrisico’s en de overige fiscale risico’s. Andere gemeenten signaleren in dit verband risico’s op het gebied van bedrijfsauto’s, het BTW-compensatiefonds, detachering, etc. Hoewel de rechtmatigheidscontroles van de gemeente ingaan op de WKR en de BTW, wordt een systematische fiscale risico-inventarisatie niet periodiek en zichtbaar uitgevoerd. Dit is overigens bij de andere gemeenten ook niet altijd het geval. De gemeente X inventariseert in het geheel geen fiscale risico’s. Aan de andere kant wordt binnen de gemeente Y vier keer per jaar een systematische fiscale risico-inventarisatie uitgevoerd. Daarbij worden alle fiscale risico’s geïnventariseerd. Deze wordt vervolgens vier keer per jaar besproken met de Belastingdienst en gecomplementeerd met beheersingsmaatregelen. Los van de vraag in hoeverre risico’s vooraf zijn geïnventariseerd, rijst de vraag in hoeverre de beheersmaatregelen die de gemeente getroffen heeft, adequaat zijn.

Zo kan worden geconstateerd dat de werkkostenregeling minder adequaat is geïmplementeerd binnen de organisatie. In 2019 wordt bijna € 3 ton teveel afgedragen. Zo zijn de kosten voor het eindejaarsfeest deels dubbel in de aangifte meegenomen en worden op het onderdeel inkoop kleine verstrekkingen ook andere kosten verantwoord. Ook wordt er omzetbelasting berekend over het totaal van de belaste vergoeding, terwijl een groot deel van deze kosten als inclusief omzetbelasting is verantwoord. Opmerkelijk is, dat ook in 2016, 2017 en 2018 soortgelijke bevindingen worden opgetekend met betrekking tot de werkkostenregeling. In 26% van de gevallen wordt de werkkostenregeling niet correct in de financiële administratie opgenomen, zo wordt in 2017 geconstateerd. Daarnaast wordt geconstateerd dat de verplichte taakaanduiding niet altijd gevolgd wordt. Het gevolg is, dat de volledigheid van de verantwoorde kosten van de werkkostenregeling niet is vast te stellen. Anderzijds worden zaken die niet onder de werkkostenregeling vallen, toch ten laste van de werkkostenregeling gebracht, zo stellen de rapportages uit 2017, 2018 en 2019. Voor de jaren 2018 en 2019 wordt geadviseerd om budgethouders goed voor te lichten. Niet duidelijk is in hoeverre dit is gebeurd, wel duidelijk is, dat een en ander minder effect heeft gehad.

In de rapportage over 2019 wordt geadviseerd om een extra controle op de werkkostenregeling uit te laten voeren. In vergelijkend perspectief loopt de gemeente op het punt van de werkkostenregeling ongunstig uit de pas ten opzichte van Y. Ook bij de omzetbelasting blijven acties relatief lang open staan. Zo valt de opwekking en teruglevering van energie verplicht onder de omzetbelasting. Enerzijds kan de BTW op de investeringen worden teruggevraagd, anderzijds moet over de teruglevering van energie BTW worden afgedragen. Omdat dit laatste nog niet is geïmplementeerd, moet de teruggevraagde BTW als onrechtmatig worden beschouwd, zo concludeert de rechtmatigheidscontrole uit 2019 terecht. Dit knelpunt doet zich echter ook in 2018 voor. Het bovenbeschreven risico dat facturen niet op het juiste rekeningnummer worden verantwoord, met als gevolg dat de omzetbelasting niet correct wordt verantwoord, doet zich zowel in 2018 als in 2019 voor. Op het gebied van huurovereenkomsten doen zich eveneens knelpunten voor binnen de omzetbelasting, die al sinds 2017 worden geconstateerd. Omdat de verhuurovereenkomsten niet voldoen aan de bepalingen van de Wet op de omzetbelasting, kan de omzetbelasting die de gemeente heeft afgedragen niet in mindering worden gebracht op de aangifte en kan geen BTW bij de huurder in rekening worden gebracht.

Ook op de huur die derden de gemeente in rekening brengen wordt ten onrechte BTW in rekening gebracht. Het advies om de huurovereenkomsten op dit punt aan te laten passen is tot dusver niet opgevolgd, zo wordt in 2019 gerapporteerd. Het risico dat aanpassingen in de subadministraties kunnen leiden tot een onjuiste compensatie of verrekening van de BTW wordt al vanaf 2018 gesignaleerd en voorzien van aanbevelingen en dit geldt eveneens voor het risico dat meerdere personen de BTW-tabel kunnen muteren. De indruk ontstaat, dat op het gebied van de BTW risico’s worden geconstateerd, maar dan de gemeente geen nadere actie onderneemt. In vergelijkend perspectief loopt de gemeente ook op dit gebied ongunstig uit de pas ten opzichte van Y. De gemeente levert eenmaal per jaar een rapportage op, waarin de bevindingen van de interne controle worden opgenomen. De vraag rijst in dit verband, in hoeverre de gemeente daarnaast Onderzoek Fiscale Beheersing

26

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

verbijzonderde interne controles uitvoert en in hoeverre een three lines of defence is doorgevoerd binnen de gemeente. Aan de andere kant oogt de toonzetting van deze rapportages relatief onafhankelijk en objectief. In de rapportages wordt ingegaan op enkele fiscale risico’s, zoals op het gebied van de werkkostenregeling en de omzetbelasting. De vraag rijst hierbij, in hoeverre de rapportage volledig is op dit punt, aangezien een integrale fiscale controle op alle fiscaal gerelateerde processen niet wordt uitgevoerd. De twee gemeenten die in de vergelijking zijn betrokken, laten op dit punt een wisselend beeld zien. Zo kent de gemeente Y een duidelijke monitoringfunctie waar het fiscale processen betreft en ook een redelijk duidelijke three lines of defence structuur. Deze gemeente inventariseert in projectverband vier keer per jaar de fiscale risico’s, treft hier beheersmaatregelen voor en traceert ook de effectiviteit van deze maatregelen. De gemeente Y onderwerpt fiscaal gerelateerde processen en onderwerpen aan een integrale controle, om tijdens de controle geen onderwerpen over het hoofd te zien. Daarnaast worden enkele processen die relatief veel fiscale risico’s kennen voorzien van een aparte interne controle. Daarbij zij opgemerkt, dat de controles zelf in de gemeente Y niet probleemloos verlopen.

De controles zijn minder goed in de organisatie geborgd en ook laat het aanleveren van gegevens te wensen over. In X is de controlestructuur eveneens doorgevoerd, maar strekken de interne en verbijzonderde interne controles zich niet uit tot de fiscale processen, met uitzondering van de loonbelasting. De rapportages die jaarlijks worden opgeleverd, worden vermoedelijk vastgesteld door de directie, maar in ieder geval aangeboden aan het college en de accountant, aldus de inleiding van deze rapportages. Opmerkelijk is, dat de rapportages ingaan op de afdoening van de opmerkingen uit het vorig jaar, maar dat de rapportages daarin niet geheel volledig zijn. Zo vermeldt paragraaf 4.1 uit de rapportage 2019 niets over de stand van zaken met betrekking tot de fiscale maatregelen die in 2018 zijn voorgesteld (zoals de verplichte voorlichting over de werkkostenregeling). Zoals gesteld in deze analyse, ligt het voor de hand hier het een en ander over te melden in deze paragraaf, zeker gelet op de indruk dat aanbevelingen “blijven hangen” in de organisatie. De rapportages bevatten aanbevelingen, maar deze worden per onderwerp geformuleerd en niet samengevat in een actie- of checklijst.

Ook zijn de aanbevelingen soms erg abstract, minder concreet geadresseerd en ook niet voorzien van een planning: zo zegt de aanbeveling “Kosten zoveel mogelijk functioneel boeken” niet iedereen evenveel… De twee andere gemeenten voorzien dit soort rapportages wel van actielijsten, waarin per aanbeveling een planning, een probleemeigenaar en concrete mijlpalen worden benoemd. Aan de andere kant gaat de gemeente X in het geheel niet in op fiscaal gerelateerde processen in de rapportages en hier worden logischerwijs ook geen acties op geformuleerd. De Vpb geeft een illustratie van de manier waarop de gemeente omgaat met nieuwe ontwikkelingen op het gebied van fiscaliteit. In 2014 signaleert de gemeente al dat vanaf 2016 gemeenten Vpb plichtig worden en stelt in datzelfde jaar een plan van aanpak op. In dit plan worden taken en verantwoordelijkheden binnen de organisatie belegd en uitgezet in de tijd. In 2015 wordt een rapportage Invoering Vennootschapsbelasting 2016 opgeleverd. Deze rapportage bevat een beoordeling van vrijwel alle gemeentelijke activiteiten op Vpbplichtigheid en is daarmee zeer volledig. Daarbij zij wel gesteld, dat de gemeente soms vrij snel een activiteit aanmerkt als normaal vermogensbeheer en dus niet als Vpb-plichtig aanmerkt. Denkbaar is, dat de Belastingdienst hier een ander standpunt inneemt, zoals bijvoorbeeld op het terrein van reclame-inkomsten.

Ook rijst de vraag in hoeverre een toerekening van kosten op basis van omzet (zoals de gemeente bij Afval betoogt) is toegestaan door de Belastingdienst. De gemeente maakt zich zelf terecht zorgen over het feit dat de indirecte kosten deels op basis van een tijdschrijfmethode en deels op basis van geschatte percentages worden toegerekend. Bij andere gemeenten neemt de Belastingdienst op dit punt een negatieve stelling in: in de ogen van de Belastingdienst voldoet eigenlijk enkel de tijdschrijfmethode. Dit is evenwel nog geen officieel standpunt van de Belastingdienst. Hoewel de gemeente dit rapport op 26 november 2015 aanbiedt aan de Belastingdienst en ook de aangifte over het jaar 2017 zeer tijdig indient (2 mei 2018), heeft de Belastingdienst nog niet hierop gereageerd. Hoewel dit fenomeen zich ook bij andere gemeenten voordoet, belemmert dit een goed zicht op de standpuntbepaling van de gemeente. Zo staan vragen op het gebied van detachering en opslagen nog open en is het ook de vraag in hoeverre de Belastingdienst de standpunten die de gemeente overigens inneemt deelt. Onderzoek Fiscale Beheersing

27

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

De bovenstaande analyse kan aan de hand van het normenkader als volgt worden samengevat. Daarbij worden ook de twee andere gemeenten die meegenomen zijn in dit onderzoek, als vergelijking opgevoerd. Tabel 4.1 Analyse Elementen TCF

X

Y

Súdwest-Fryslân

Strategie

Gericht op fiscale voordelen en een optimale fiscale structuur. Streven naar een goede relatie met de BD. Convenant afgesloten met de BD. Geen contact met de BD.

Gericht op compliance en transparantie. Gericht op fiscale control. Streven naar goede relatie met de BD. Convenant afgesloten met de BD. Veel contact met de BD. Strategie wordt door BD als compliant ervaren.

Gericht op compliance en transparantie. Streven naar goede relatie met de BD. Geen convenant met de BD afgesloten. Weinig contact met de BD.

Organisatie

In de diverse plannen wordt aandacht besteed aan de organisatie. Aangiften worden laat ingediend. Vpb aangifte over 2018 medio 2020 ingediend. Veel implementatieproblemen. Projectgroep opgeheven. HT gesprek en Vpb geheel belegd bij 1 externe adviseur die fiscaliteit niet als hoofdtaak heeft. Aangifte Vpb belegd bij externe partij.

In diverse plannen wordt aandacht besteed aan de organisatie. Vpb-aangifte over 2018 nog niet ingediend. Aangifte Vpb belegd bij externe partij. Overige werkzaamheden worden zelf gedaan.

In diverse plannen wordt aandacht besteed aan de organisatie. Aangiften worden tijdig en zonder uitstel gedaan. Gemeente voert alle werkzaamheden zelf uit. Knelpunten bij de percentages BTW.

Risico’s

Fiscale processen vormen geen onderdeel van de interne controle. Fiscale risico’s worden nagenoeg niet gesignaleerd.

Vier keer per jaar worden fiscale risico’s systematisch geïnventariseerd en besproken met de BD. Hier worden vervolgens beheersingsmaatregelen op geformuleerd.

Tijdens de rechtmatigheidscontroles worden risico’s op het gebied van de WKR en de BTW geconstateerd. Geen systematische en periodieke inventarisatie van alle fiscale risico’s.

Onderzoek Fiscale Beheersing

28

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Elementen TCF

X

Y

Súdwest-Fryslân

Beheersingsmaatregelen

Beheersmaatregelen zijn niet gerelateerd aan risico’s. Daarnaast worden de voorgenomen beheersmaatregelen niet geïmplementeerd.

Beheersmaatregelen op het gebied van de WKR en de BTW worden daadwerkelijk geïmplementeerd en de voortgang wordt besproken met de BD. Waar mogelijk worden oplossingen gezocht in automatisering.

Dezelfde bevindingen op het gebied van de WKR en de BTW worden jaarlijks gedaan. Ook komen vaak dezelfde aanbevelingen terug. Sommige beheersmaatregelen (BTW) lijken minder adequaat geïmplementeerd. Van andere beheersmaatregelen is niet duidelijk in hoeverre zij geëffectueerd zijn (WKR), wel dat zij weinig effect hebben.

Monitoring

Fiscale processen worden niet voorzien van een IC of een VIC, met uitzondering van de LB.

Een aantal fiscaal gerelateerde processen worden in het jaarlijkse controleplan opgevoerd en voorzien van een controle. Daarnaast wordt fiscale rechtmatigheid opgevoerd in dit controleplan. Het betreft hier een integrale fiscale controle. Controles worden besproken met de BD. De controles zelf verlopen niet probleemloos. Het borgen van controles in de organisatie en het aanleveren van gegevens behoeft aandacht.

Tijdens de jaarlijkse controles wordt ingegaan op enkele fiscale risico’s, zoals de WKR en de BTW. Hier worden ook controles uitgevoerd. De vraag rijst, in hoeverre Súdwest-Fryslân hiermee alle fiscaal gerelateerde processen afdekt en in hoeverre de controle dus volledig is.

Rapportage

Rapportages gaan niet in op fiscaal gerelateerde processen en hier worden geen acties voor geformuleerd.

Bevindingen uit de fiscale controles worden voorzien van concrete actielijsten, waarin per aanbeveling een planning, een probleemeigenaar en concrete mijlpalen worden benoemd.

Rapportages gaan niet altijd in op maatregelen die eerder zijn voorgesteld. Aanbevelingen soms abstract, minder concreet geadresseerd en niet voorzien van een planning.

Onderzoek Fiscale Beheersing

29

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Hoofdstuk 5 Conclusies & aanbevelingen 5.1 Conclusies Op basis van de voorgaande analyse kunnen de volgende conclusies worden getrokken. De fiscale strategie van de gemeente is gericht op compliance en transparantie. Daarnaast streeft de gemeente een goede relatie met de Belastingdienst na. Het contact met de Belastingdienst is echter zeer summier. De Belastingdienst heeft tot dusver nog niet gereageerd op fiscale onderwerpen en aangiften die de gemeente heeft voorgelegd. De organisatie met betrekking tot fiscale processen is formeel goed geborgd in de diverse plannen van de gemeente. Aangiften worden zeer snel en zonder uitstel gedaan. De gemeente voert relatief veel werkzaamheden zelf uit. Hoewel tijdens de rechtmatigheidscontroles risico’s op het gebied van de vennootschapsbelasting, de werkkostenregeling en de omzetbelasting gesignaleerd worden, voert de gemeente geen integrale risicoanalyse uit met betrekking tot fiscale risico’s. Indachtig de fiscale risico’s die door een andere gemeente worden benoemd, rijst de vraag in hoeverre de gemeente een volledig zicht heeft op de fiscale risico’s. Op het gebied van de werkkostenregeling en de omzetbelasting worden jaarlijks dezelfde bevindingen gedaan en wordt gewezen op dezelfde risico’s en knelpunten. Ook worden vaak dezelfde aanbevelingen gedaan.

Sommige voorgestelde beheersmaatregelen (zoals het aanpassen van de verhuurdersovereenkomsten) worden niet geëffectueerd. Van andere voorgestelde beheersmaatregelen (zoals het geven van voorlichting met betrekking tot de werkkostenregeling) is niet duidelijk in hoeverre deze zijn doorgevoerd, wel dat zij minder effect hebben. Tijdens de jaarlijkse rechtmatigheidscontroles wordt ingegaan op enkele risico’s, met name op het gebied van de werkkostenregeling en de omzetbelasting. Hier worden ook controles op uitgevoerd. De gemeente voert geen integrale controle uit op fiscale rechtmatigheid, zoals deze in een andere gemeente wel wordt uitgevoerd. Het gevaar bestaat dan ook, dat tijdens de rechtmatigheidscontrole risico’s over het hoofd worden gezien. Jaarlijks wordt gerapporteerd over de controlebevindingen. Hierin wordt niet altijd ingegaan op maatregelen die eerder zijn voorgesteld. Daarnaast zijn de aanbevelingen soms abstract geformuleerd, minder concreet geadresseerd en niet voorzien van een planning.

5.2 Aanbevelingen Vanuit de conclusies worden de volgende aanbevelingen gedaan. Overwogen kan worden het contact met de Belastingdienst te intensiveren. Een dialoog met de Belastingdienst kan worden opgestart, waarin de onderwerpen die nog open staan besproken kunnen worden. Ook kunnen risico’s, beheersmaatregelen, controles en rapportages tijdens deze dialoog aan de orde worden gesteld. Daarmee wordt de fiscale beheersing in de hand gewerkt en verbetert de relatie met de Belastingdienst. De gemeente verkrijgt daarmee tevens meer zekerheid over sommige onderwerpen. Tot slot kan de Belastingdienst in deze dialoog wijzen op nieuwe risico’s, suggesties doen voor beheersmaatregelen en controles en ook aanbevelingen met betrekking tot de rapportages doen. Aanbevolen wordt jaarlijks een integrale risico-inventarisatie uit te voeren, waarbij processen worden gescand op fiscale risico’s. Dit betreft dan in ieder geval risico’s die zich op het gebied van de loonbelasting, de omzetbelasting en de vennootschapsbelasting voordoen. Toegezien dient te worden dat de voorgestelde en overgenomen beheersmaatregelen daadwerkelijk worden geëffectueerd. Hier vervult het management en de directie van de Onderzoek Fiscale Beheersing

30

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

gemeente een essentiële rol. Daarnaast zal tevens gerapporteerd dienen te worden over de voortgang en over de effectiviteit van de getroffen beheersmaatregelen. Het controleplan zou kunnen worden aangevuld met een specifieke controle: de fiscale rechtmatigheid. Deze controle zou zich idealiter over zoveel mogelijk fiscaal gerelateerde processen moeten uitstrekken. Daarmee wordt de huidige controle op fiscaal terrein vollediger. Uiteraard kan men in aanvulling hierop specifieke processen benoemen die sterk fiscaal zijn gerelateerd, zoals de werkkostenregeling, bedrijfsauto’s, BTW-mengpercentages, etc. De jaarlijkse controlerapportages zouden in kunnen gaan op de maatregelen die eerder zijn voorgesteld. Daarnaast kunnen de aanbevelingen concreter geformuleerd worden, duidelijk geadresseerd worden aan een probleemeigenaar en voorzien kunnen worden van een planning.

Onderzoek Fiscale Beheersing

31

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Literatuurlijst Literatuur Aardema, H., Stille waarden: een reflectie op overnormering in publiek management (oratie Open Universiteit), Heerlen: Open Universiteit 2005. Anderson, R.J., De controller als mens, (lectorale rede, hogeschool INHolland), Den Haag: Hogeschool INHolland, mei 2009. Anderson, R.J., Local Risk Management, congrespaper, gepresenteerd op het congres van de international research society for public management, Rome, april 2012. Beaufort, G., De audit of tax beschreven, in: Nyenrode Tax Assurance Essays 4, 1e druk, Breukelen: Nyenrode Tax Academy Press 2008, p. 30-58. Belastingdienst, Controleaanpak Belastingdienst (CAB), Den Haag: site Belastingdienst 2020. https://download.belastingdienst.nl/belastingdienst/docs/cab_dv4221z3fd.pdf Belastingdienst, Leidraad Toezicht Grote Ondernemingen 2013, Den Haag: site Belastingdienst 2020. https://www.belastingdienst.nl/wps/wcm/connect/bldcontentnl/themaoverstijgend/brochur es_en_publicaties/leidraad_toezicht_grote_ondernemingen Belastingdienst, Tax Control Framework, Van risicogericht naar "in control": het werk verandert, Den Haag: site Belastingdienst 2020. file:///C:/Users/At888/Documents/Master%20Nyenrode/Tax%20Assurance%202/bel~alg~tax_c ontrol_framework.pdf Boer, D. de, Het Transfer Pricing Control Framework (TPCF), in: Nyenrode Tax Assurance Essays 6, 1e druk, Breukelen: Nyenrode Tax Academy Press 2009, p.

29-51. Bouwman, J.N. & M.J. Boer, Wegwijs in de Vennootschapsbelasting, Den Haag: Sdu Uitgevers 2019. Dam, W. van & V. Rutten, Het rendement van een TCF, in: Nyenrode Tax Assurance Essays 6, 1e druk, Breukelen: Nyenrode Tax Academy Press 2009, p. 53-70. Essers, M., De bijzondere positie van overheidsbedrijven, De Gemeentestem, Deventer: Wolters-Kluwer 2014, 119, par. 2.3.4. Graaf, M. van der, Tax Assurance: samen werken aan vertrouwen, in: Nyenrode Tax Assurance Essays 1, 1e druk, Breukelen: Nyenrode Tax Academy Press 2007, p. 81-99. Geerse, M. & W. Kanbier, Tax Assurance en de personele component, in: Nyenrode Tax Assurance Essays II, deel 4, 1e druk, Breukelen: Nyenrode Tax Academy Press 2008, p. 59-72. Hel-van Dijk, L. van der & M. Siglé, De inrichting en waarde van het tax risk management en de rol van fiscale interne monitoring, Vakblad Tax Assurance, jaargang 3, nummer 2, september 2015, p. 6-18.

Onderzoek Fiscale Beheersing

32

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Laan, R.A. van de & A.J.K. Weerman, Van risicogericht naar "in control": het werk verandert voor ons allemaal, Weekblad voor Fiscaal Recht, WFR 2008/1269, p. 1-11. Kamperdijk, T. van, Twee vliegen in één klap: een TCF dat Sarbanes-Oxley Act 2002 & ISO 9001 omvat, in: Nyenrode Tax Assurance Essays 4, 1e druk, Breukelen: Nyenrode Tax Academy Press 2008, p. 91-117. Leeuwen, O.V. van & J.B.T. Bergsma, Bestuurlijke Informatieverzorging in perspectief, Groningen: Noordhoff Uitgevers 2012. Majoor, G.C.M., De praktijk van Auditing & Assurance, Groningen: Noordhoff Uitgevers 2016. Moret, J. & E. Nuijten, Nulmeting als vertrekpunt voor een TCF: Naar een praktische invulling van de nulmeting, in: Nyenrode Tax Assurance Essays 6, 1e druk, Breukelen: Nyenrode Tax Academy Press 2009, p. 151-165. Piepers, J. & R. Kramer, Het tax management maturity model & horizontaal toezicht, Vakblad Tax Assurance, jaargang 1, nummer 1, maart 2013, p. 31-41. Stevens, L.G.M. e.a., Fiscaal toezicht op maat, Belastingdienst, Den Haag: Sdu uitgevers juni 2012.

commissie

Horizontaal

Toezicht

Kamerstukken Kamerstukken II, 2014/2015, 34 003, nr. 3 Memorie van Toelichting https://zoek.officielebekendmakingen.nl/kst-34003-3.html

Lijst van bestudeerde documenten Programmabegroting 2020, gemeente Súdwest-Fryslân. Rapportage invoering vennootschapsbelasting 2016, gemeente Súdwest-Fryslân, herfst 2015. Samenwerkingsovereenkomsten Súdwest-Fryslân en Littenseradiel, 2014. Dienstverleningsovereenkomst Súdwest-Fryslân en Littenseradiel, 2014. Tweede Kamer stukken, invoering Vpb plicht gemeenten, verslagjaar 2014-2015. Bevindingen rechtmatigheidscontrole 2017, gemeente Súdwest-Fryslân. Bevindingen rechtmatigheidscontrole 2018, gemeente Súdwest-Fryslân. Bevindingen rechtmatigheidscontrole 2019, gemeente Súdwest-Fryslân. Rapport Vennootschapsbelasting 2017, gemeente Súdwest-Fryslân, 2017. Plan van aanpak, Invoering Vennootschapsbelasting, gemeente Súdwest-Fryslân, 2014. Brief aan de Belastingdienst, d.d. 26 november 2015. Brief aan de Belastingdienst, d.d. 8 september 2016. Brief aan de Belastingdienst, d.d. 8 februari 2017.

Onderzoek Fiscale Beheersing

33

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Bijlage I De vennootschapsbelasting in Súdwest-Fryslân Inleiding Op 18 december 2014 wordt door de Tweede Kamer een gewijzigd voorstel van wet aangenomen. Het betreft een wijziging van de wet op de vennootschapsbelasting 1969 in verband met de modernisering van de vennootschapsbelastingplicht voor overheidsondernemingen (Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen).28 De Eerste Kamer neemt het voorstel op 26 mei 2015 na stemming aan. Het voorstel strekt ertoe de vennootschapsbelasting zodanig aan te passen dat overheidsondernemingen die economische activiteiten ontplooien op een markt waarop ook niet-overheidsondernemingen (dat wil zeggen private ondernemingen) actief zijn, op dezelfde wijze aan de heffing van vennootschapsbelasting (Vpb) worden onderworpen als die private ondernemingen, aldus de Raad van State. Eén van de wijzigingen betreft de wijziging van artikel 2, lid 1, onderdeel g, Vpb. Met deze wijziging worden publiekrechtelijke rechtspersonen, niet zijnde de Staat, die niet al op grond van eerder genoemde onderdelen belastingplichtig zijn, alsnog belastingplichtig voor zover zij een onderneming drijven.29 Voorheen waren gemeenten slechts Vpb-plichtig voor zover de werkzaamheden vielen onder de wettelijke limitatieve opsomming van belaste bedrijfsactiviteiten en van bepaalde bedrijven: een gemeente is niet belastingplichtig, tenzij …, zo was het adagium.

Met de wijziging is iedere gemeente juist wel belastingplichtig, tenzij sprake is van een subjectieve of objectieve vrijstelling (Heithuis 2017, p. 30). De wet wordt op 4 juni 2015 gepubliceerd en vindt voor het eerst toepassing met betrekking tot boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2016. Dit betekent dat vanaf 1 januari 2016 ook gemeenten Vpbplichtig zijn, voor zover zij een onderneming drijven. Het gaat op gemeentelijk niveau om zeer diverse activiteiten. Als voorbeelden van mogelijke ondernemingsactiviteiten van gemeenten worden door de Raad van State genoemd: exploitatie vastgoed, ontwikkeling en exploitatie van openbare ruimten, afval en energie, vervoer, sociale ondersteuning, peuterspeelzalen, scholen, bibliotheken, theaters, musea, zorg, exploitatie sportgelegenheden en zwembaden en dienstverlening als nevenactiviteit. 30 Tijdens de consultatieronde wordt gewezen op het feit dat gemeenten zeer veel verschillende activiteiten uitvoeren en dat een eenduidige splitsing van deze activiteiten, vrij lastig is. Het kabinet erkent dit gegeven en betrekt de stelling dat het uitputtend benoemen van deze verschillende activiteiten en verschijningsvormen van overheidsondernemingen geen begaanbare weg is.

“Daarom wordt de modernisering zodanig vormgegeven dat bij de fiscale behandeling van overheden zo min mogelijk onderscheid wordt gemaakt naar de vorm waarin de activiteit plaatsvindt. Een overheidsonderneming wordt, anders dan nu, in beginsel belastingplichtig voor de Wet op de vennootschapsbelasting 1969”, aldus het kabinet.31 De afdeling Advisering van de Raad van State onderschrijft de vrees die in de consultatieronde naar voren komt. De Afdeling merkt in haar advisering op: “Feitelijk komt dit er op neer dat zowel centrale als decentrale overheden per activiteit moeten beoordelen of aan die normen wordt voldaan of niet. Zo hangt het antwoord op de vraag of er sprake is van belastingplicht af van de concrete feiten en omstandigheden waardoor op detailniveau onderzoek nodig is. Ook de tamelijke onbekendheid met deze nieuwe materie bij zowel de diverse (de)centrale overheden als de Belastingdienst, en het veelvoud en de grote diversiteit aan activiteiten die

28 Kamerstukken I 2014/2015, 34 003, nr. 1. 29 Staatblad 2015, no. 207.

30 Kamerstukken II, 2014/2015, 34 003, nr. 4, p. 18.

31 Kamerstukken II, 2014/2015, 34 003, bijlage A, p. 10.

Onderzoek Fiscale Beheersing

34

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

door vooral gemeenten worden uitgeoefend, zullen nog tot onverwachte problemen leiden”.32 Per activiteit zal dus moeten worden beoordeeld in hoeverre de gemeente Vpb-plichtig is. Indien eenmaal is geconcludeerd dat bepaalde activiteiten onder de Vpb vallen, dan zullen de inkosten en uitgaven, het eigen en het vreemd vermogen moeten worden toegerekend aan de belaste en de niet belaste activiteiten en hiertoe zal een afzonderlijke administratie moeten worden ingericht, zo stelt de afdeling Advisering. “Vanwege de gewenste rechtszekerheid zal dan ook (veelvuldig) overleg met de belastinginspecteur moeten plaatsvinden. Dit geldt niet alleen voor de belastingplicht, maar ook voor de praktische invulling van de subjectieve en objectieve vrijstellingen die in het wetsvoorstel zijn opgenomen. Ook over de lastige problematiek van de fiscale openingsbalans zal vaak overleg moeten plaatsvinden”, aldus de afdeling Advies van de Raad van State.33 Gelet op de bovenstaande ontwikkeling, wordt specifiek bezien in hoeverre de gemeente Súdwest-Fryslân voldoet aan de nieuwe Vpb-plicht. Vpb in Súdwest-Fryslân De gemeente stelt in 2014 een plan van aanpak Invoering Vennootschapsbelasting op (SúdwestFryslân, 2014). In dit plan wordt een aantal doelstellingen geformuleerd en wordt ook ingegaan op de organisatie en de activiteiten die moeten worden uitgevoerd.

In het plan van aanpak wordt een invoeringsplan voorgestaan. De gemeente concipieert in navolging van het plan van aanpak een rapportage Invoering Vennootschapsbelasting 2016 (Súdwest-Fryslân, datum onbekend, vermoedelijk herfst 2015). De notitie gaat in op het nieuwe wetsvoorstel en presenteert een inventarisatie van vrij veel activiteiten die de gemeente uitvoert. Het basisjaar is daarbij 2014. Zo wordt in de notitie ingegaan op Leefbaarheid, Welzijn, Publieke Gezondheidszorg, Maatschappelijk Werk, Inkomen, Schuldhulpverlening, etc. (Súdwest-Fryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 6 e.v.). Voor de meeste activiteiten wordt geconcludeerd dat sprake is van normaal vermogensbeheer of dat sprake is van een structureel nadeel. In de inventarisatie wordt soms dieper ingegaan op bepaalde activiteiten. Zo wordt geconstateerd dat op het onderdeel sportaccommodaties weliswaar sprake is van een duurzame organisatie van arbeid en kapitaal, maar dat winst niet wordt beoogd. In de rapportage wordt daarop het volgende overzicht gepresenteerd:

32 33

Kamerstukken II, 2014/2015, 34 003, nr. 4, p. 18. Kamerstukken II, 2014/2015, 34 003, nr. 4, p. 18. Onderzoek Fiscale Beheersing

35

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

De gemeente concludeert hierop dat “zelfs zonder rekening te houden met doorberekeningen, subsidies en kapitaallasten sprake is van een structureel nadeel op het onderdeel sport” (Rapportage Súdwest-Fryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 11). Sommige zwembaden worden verhuurd aan bijvoorbeeld Optisport Bolsward BV. Deze laatste organisatie betaalt jaarlijks een huurbedrag van € 25.000 aan de gemeente. De kosten voor groot onderhoud komen ten laste van de gemeente en zijn vele malen hoger dan de huurvergoeding, zo wordt gesteld. Leningen aan bijvoorbeeld Vastgoed Zwembad Sneek BV worden verstrekt voor iets boven de 5%, hetgeen bij het afsluiten van de lening een concurrerende rente is (juncto artikel 8b wet Vpb). Dit geldt ook voor leningen die aan de diverse woningbouwcorporaties zijn verstrekt. Ook op het onderdeel kunst en cultuur wordt een negatief resultaat geboekt en dit geldt evenzeer voor bijvoorbeeld activiteiten op het gebied van ruimtelijke ontwikkeling (structuur- en bestemmingsplannen en bouwvergunningen). Soms wordt vrij snel geconcludeerd dat sprake is van normaal vermogensbeheer. Zo wordt bij de reclame-uitingen op lichtmasten het volgende gesteld: “Het gaat hier om de inkomsten uit reclame. Deze zijn op te delen in reclame op lichtmasten, reclame op displays en reclame op abri’s.

Voor de reclame op lichtmasten en displays is een overeenkomst gesloten met Centercom buitenreclame voor de periode van 1 januari 2014 t.m. 31 december 2018 met een optie tot een verlening van maximaal 3 jaar. Centercom is jaarlijks € 42.250 exclusief omzetbelasting verschuldigd. Voor de reclame in de abri’s is een overeenkomst gesloten met CBS Outdoor voor de periode van 1 januari 2014 t.m. 31 december 2025 voor € 3.900 exclusief omzetbelasting per jaar. In beide gevallen gaat het om het ter beschikking stellen van de openbare ruimte. Dit betekent dat er sprake is van normaal vermogensbeheer” (Rapportage Súdwest-Fryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 21). Geconstateerd kan echter worden, dat de Belastingdienst bij andere gemeenten op dit punt een ander standpunt in kan nemen en deze activiteit als ondernemersactiviteit aanmerkt. Desgevraagd wordt gesteld, dat pas begin 2020 duidelijk wordt dat de Belastingdienst op dit punt een ander standpunt inneemt. De Belastingdienst heeft de betreffende overeenkomsten bij de gemeente opgevraagd en deze worden begin 2020 naar de Belastingdienst gestuurd (Ambtelijke reactie, september 2020).

Onderzoek Fiscale Beheersing

36

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Ook op het onderdeel bouwgrondexploitatie wordt door de gemeente geconcludeerd dat sprake is van normaal vermogensbeheer als het gebied nog niet verkoopklaar is. Voor de complexen die in exploitatie zijn of al door derden in gebruik zijn genomen wordt Vpb-plicht geconstateerd. Daarbij wordt door de gemeente aangegeven dat zich hier een risico bevindt. De gemeente hanteert namelijk de systematiek van de residuele grondwaarde en ten tijde van de opmaak van het rapport was nog niet zeker of de Belastingdienst akkoord ging met deze methodiek (Súdwest-Fryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 24). Voor het onderdeel parkeergarages wordt gesteld, dat de exploitatie van de parkeergarages niet winstgevend is, omdat sprake is van hoge investeringslasten van de garage aan het Boschplein en een niet kostendekkende vergoeding. Het volgende overzicht wordt daarop gepresenteerd:

Onderzoek Fiscale Beheersing

37

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

De investeringslasten zijn vermoedelijk kapitaallasten. Deze lijken in het bovenstaande overzicht voor het Boschplein echter aan de hoge kant (€ 956.921 Boschplein tegenover een afschrijving van € 267.917 genereert een vrij hoge rentelast). Desgevraagd wordt gesteld, dat de investering destijds € 14.820.184 bedraagt. De afschrijving in 2014 bedraagt € 397.345 en de rente € 559.596 (Ambtelijke reactie, september 2020). Op het moment dat deze lasten neerwaarts moeten worden bijgesteld, ontstaat ook voor het Boschplein een positief saldo en dus een Vpb-plicht. Verder rijst de vraag waar de investeringslasten voor het Normandiaplein op gebaseerd zijn. Als hierop niet meer fiscaal mag worden afgeschreven, lijkt dit enkel voor de rentelasten een redelijk hoog bedrag. Desgevraagd wordt gesteld, dat op een investering van een half miljoen, een bedrag van € 23.000 niet ongebruikelijk is (Ambtelijke reactie, september 2020). De rapportage vermeldt in dit verband dat “Op de kostenplaatsen staan afschrijvingen van onroerende zaken. Deze afschrijvingen vinden niet plaats overeenkomstig de methodiek van de vennootschapsbelasting. Wel worden de volledige kosten aan andere kostenplaatsen c.q. producten doorberekend.

Bij de behandeling van het wetsvoorstel in de Tweede Kamer heeft de Staatssecretaris aangegeven dat hierover niet moeilijk moet worden gedaan” (SúdwestFryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 56). De nota naar aanleiding van het verslag van het wetgevingsoverleg vermeldt in dit verband echter het volgende: “De leden van de fractie van de PvdA vragen hoe bij de overheidsondernemingen wordt omgegaan met afschrijvingen op vastgoed. Bij de overheidsondernemingen gelden voor de fiscale winstbepaling dezelfde regels als voor de private ondernemingen. Dat betekent dat het afschrijven op vastgoed ook op dezelfde wijze gaat als bij private ondernemingen. De afschrijving van gebouwen is in artikel 3.30a van de Wet IB 2001 geregeld. Meer concreet betekent dit dat op vastgoed in eigen gebruik tot 50% van de WOZ-waarde en op verhuurd vastgoed tot 100% van de WOZ-waarde kan worden afgeschreven” (Tweede Kamer, Nota naar aanleiding van het verslag, 34 003, no. 6, p. 19). Tijdens het wetgevingsoverleg stelt de Staatssecretaris: “Op de openingsbalans moet gewoon de juiste waarde verschijnen. Tot 1 januari 2016 zijn er geen fiscale consequenties. De startbalans moet eerlijk zijn. Alle ondernemingen moeten eerlijk zijn op hun balans. Op de balans van een bv of een ander soort onderneming moet de juiste waarde staan. Dat is iets van alle tijden” (Tweede Kamer, Wetgevingsoverleg, 34 003, no. 14, p.

20). Desgevraagd wordt gesteld, dat de gemeente bij de berekeningen de wettelijke regels volgt (Ambtelijke reactie, september 2020). Ten aanzien van de verhuur van panden stelt de gemeente dat een en ander verloopt in het kader van normaal vermogensbeheer, omdat naast het innen van huur- en pachtpenningen en het uitvoeren van normaal verhuurdersonderhoud geen dienstverlening door de gemeente wordt verricht. Dit lijkt met het oog op de jurisprudentie in dit verband een redelijke stellingname. De gemeente boekt wel een positief resultaat van € 118.691 op deze post (Súdwest-Fryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 24). Op het gebied van reiniging wordt terecht het onderscheid tussen huishoudelijk afval en bedrijfsafval gemaakt. De eerste activiteit is namelijk niet Vpb-plichtig, de tweede wel. In het geval van bedrijfsafval is immers sprake van een prestatie aan een individuele afnemer en kan geen objectvrijstelling worden ingezet. Het rapport Invoering Vennootschapsbelasting 2016 stelt in dit verband dat aangezien de kosten en opbrengsten van het bedrijfsafval zijn verweven met die van het huishoudelijk afval, deze moeten worden afgezonderd. Bij de berekening die daarop wordt gepresenteerd wordt uitgegaan van de toerekening op basis van de gerealiseerde omzetten (Súdwest-Fryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 34). De vraag is dan, in hoeverre dit een geoorloofde methode is.

Uiteindelijk presenteert de gemeente een resultaat van € 18.863 op bedrijfsafval.

Onderzoek Fiscale Beheersing

38

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Soms is de argumentatie was tautologisch. Zo wordt gesteld dat “aangezien op deze kostenplaats geen inkomsten worden verantwoord, wordt niet deelgenomen aan het economisch verkeer” (Súdwest-Fryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 39). De vraag rijst hier of inkomsten die hiermee samenhangen niet op een andere plek worden verantwoord, hetgeen dan uiteindelijk wel tot Vpb-plichtigheid kan leiden. De gemeente geeft hierop in ambtelijke reactie aan, dat dit evenwel niet is geconstateerd. De gemeente leent soms personeel uit. Zo is in 2014 personeel uitgeleend aan “Werken in Friesland”. Het betreft hier echter een zeer beperkte inzet met een navenant beperkte vergoeding (€ 800). Daarnaast voert de gemeente voor een aantal andere organisaties de salarisadministratie (€ 10 per persoon). Daar bovenop komt dan nog een vergoeding per salarisstrook en voor automatisering. Voor specifieke HR-diensten wordt additioneel een uurtarief van € 50 in rekening gebracht (Súdwest-Fryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 41). Niet duidelijk wordt uit de rapportage, wat nu de totale opbrengsten en kosten zijn voor de gemeente in het kader van HRM dienstverlening. De opbrengsten worden wel duidelijk bij de medewerker die in het kader van juridische en veiligheidszaken gedetacheerd is geweest bij de gemeente Heerenveen. De opbrengst hiervan bedraagt in 2014 € 11.688.

De kosten worden evenwel niet in de rapportage opgenomen. Ook op het onderdeel handhaving publiek domein worden medewerkers uitgeleend, ditmaal aan de gemeente Terschelling. Hiervoor wordt in 2014 € 9.174 ontvangen, maar de kosten hiervoor worden niet gerapporteerd. Daarnaast wordt op het gebied van participatie personeel uitgeleend in 2014 en voert de gemeente de sociale wetgeving uit voor de gemeente Littenseradiel. Hiervoor wordt in 2014 € 242.241 ontvangen. Deze gemeentelijke taak is echter vrijgesteld, zo wordt opgemerkt. Bovendien wordt de gemeente Littenseradiel per 1 januari 2018 opgeheven. Opmerkelijk is, dat met de gemeente Littenseradiel op 1 januari 2014 een aantal samenwerkingsovereenkomsten en een dienstverleningsovereenkomst worden afgesloten op grond waarvan de gemeente SúdwestFryslân een BOA ter beschikking stelt aan de gemeente Littenseradiel Onderzoek Fiscale Beheersing

39

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

(Samenwerkingsovereenkomsten Súdwest-Fryslân en Littenseradiel). Deze overeenkomsten worden niet vermeld in de rapportage. Aan de hand van de dienstverleningsovereenkomst wordt duidelijk, dat de overeenkomst wordt aangegaan voor een periode van vier jaar (te rekenen vanaf 1 januari 2014). De jaarlijkse vergoeding voor de BOA bedraagt € 35.861 (Dienstverleningsovereenkomst, 2014, p. 4). Tevens wordt op het gebied van cultuur en sport personeel uitgeleend, waarvoor in 2014 € 38.462 wordt ontvangen. Tot slot wordt vanuit de flexpool uitgeleend. In 2014 wordt uitgeleend aan de provincie Fryslân en de gemeente De Friese Meren. In totaal wordt hiervoor € 118.877 ontvangen. Desgevraagd wordt in dit verband het volgende gesteld: “Het ging er hier niet om, om een inschatting te maken van de eventueel te betalen Vpb, maar om te bepalen of al dan niet wordt deelgenomen aan het economisch verkeer” (Ambtelijke reactie, september 2020). Op het gebied van ICT heeft de gemeente met de gemeenten Littenseradiel en Harlingen dienstverleningsovereenkomsten afgesloten. Uitgangspunt bij deze dienstverleningsovereenkomsten is, dat minimaal de kostprijs van de verleende diensten aan beide gemeenten wordt terugverdiend. Er bestaat de mogelijkheid dat deze dienstverlening structureel winstgevend is (Súdwest-Fryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 42). Dit wordt als volgt toegelicht:

Onderzoek Fiscale Beheersing

40

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Het bovenstaande overzicht levert de vraag op waarom de vergoedingen ad. € 765.883 afwijken van de € 1.327.132 die als totale vergoeding wordt gepresenteerd. Een verklaring hiervoor kan zijn, dat gecorrigeerd wordt voor incidentele vergoedingen voor incidentele kosten. Dit betreft € 561.249 en wordt zowel aan de batenkant als de lastenkant geëlimineerd. Desgevraagd wordt in dit verband opgemerkt, dat een en ander tegen kostprijs in rekening wordt gebracht en dat derhalve geen winst wordt beoogd (Ambtelijke reactie, september 2020). Onderzoek Fiscale Beheersing

41

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Aan de investeringen wordt rente toegerekend. Hiertoe wordt het vreemd vermogen afgezet tegen het totale vermogen. Op basis van de daadwerkelijk betaalde rente wordt dan een percentage berekend van 2,92%. De gemeente constateert ook op het onderdeel kostentoerekening een risico. “De indirecte kosten die aan de producten worden toegerekend gebeurt deels op basis van een tijdschrijfmethode en deels op basis van geschatte percentages. De vraag is of de Belastingdienst deze methodiek accepteert” (Súdwest-Fryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 56). In vergelijkend perspectief is de rapportage Invoering Vennootschapsbelasting 2016 redelijk uitgebreid en gaat in op alle voorgeschreven taakvelden. Uiteindelijk wordt in de rapportage het volgende overzicht gepresenteerd (Súdwest-Fryslân, vermoedelijk herfst 2015, p. 60):

De gemeente stelt vervolgens een rapport Vennootschapsbelasting 2017 op (Súdwest-Fryslân, 2017). Hierin wordt gesteld dat in 2014, 2015 en 2016 de mogelijke Vpb-activiteiten zijn geïnventariseerd. Uit deze inventarisatie komt een aantal activiteiten naar boven die mogelijk Vpb-plichtig zijn. In het rapport Vennootschapsbelasting 2017 concludeert de gemeente dat enkel het bedrijfsafval en de detachering van personeel of dienstverlening aan derden tot Vpbplicht leidt. De bovengenoemde rapportage invoering Vennootschapsbelasting 2016 is op 26 november 2015 verzonden aan de Belastingdienst. De Belastingdienst heeft ten tijde van het rapport Vennootschapsbelasting 2017 nog niet gereageerd op de daarin ingenomen standpunten (Súdwest-Fryslân, 2017, p. 3). Met betrekking tot bedrijfsafval wordt in het rapport Vennootschapsbelasting 2017 het volgende overzicht gepresenteerd:

Onderzoek Fiscale Beheersing

42

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Evenals bij de rapportage invoering Vpb 2016 stelt de gemeente dat de inzameling en verwerking van het bedrijfsafval verweven is met de inzameling en verwerking van het huishoudelijk afval. De kosten die gepaard gaan met de inzameling van het bedrijfsafval worden dan ook (deels) pondsgewijs toegerekend aan deze activiteit (Súdwest-Fryslân, 2017, p. 5). Dit impliceert vermoedelijk een kostentoerekening op basis van de omzet, zoals de gemeente ook hanteert in de rapportage invoering Vpb 2016. Voor het detacheren van personeel wordt het volgende overzicht gepresenteerd:

Aldus komt de gemeente tot de volgende aangifte Vpb voor het jaar 2017:

Uitgaande van de Vpb-tariefstelling komt de gemeente dan uit op een verschuldigde Vpb van € 44.380 voor het jaar 2017. De aangifte wordt op 2 mei 2018 ingediend. Met de dagtekening 19 mei 2018, wordt de voorlopige aanslag conform opgelegd door de Belastingdienst. Onderzoek Fiscale Beheersing

43

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

Veel uitgangspunten zijn nog niet bevestigd door de Belastingdienst. Zo zijn de aangifterapporten over 2016 en 2017 nog niet bevestigd en staan ook op het gebied van detachering vragen open voor de Belastingdienst, zoals aannames met betrekking tot het aantal productieve uren. Ook de opslag die wordt gehanteerd over de salarissen die aan bepaalde activiteiten worden toegerekend, staat nog als vraag open bij de Belastingdienst (SúdwestFryslân, 2017, p. 8). Desgevraagd wordt gesteld dat de gemeente in 2015 al standpunten heeft opgestuurd naar de Belastingdienst maar medio 2020 nog geen antwoord heeft gehad. Een analyse van de briefwisseling bevestigt dit beeld. De Belastingdienst heeft nog niet gereageerd op de standpunten die de gemeente op 26 november 2015 schriftelijk heeft voorgelegd. Als bijlage bij de aanbiedingsbrief wordt tevens de Rapportage Invoering Vennootschapsbelasting 2016 verstuurd. Het contact met de Belastingdienst is dus enigszins summier. Desgevraagd wordt aangegeven dat de gemeente één keer in overleg is getreden met de Belastingdienst. Dit vond plaats in 2016 en op initiatief van de gemeente. Tijdens dit overleg stond het onderwerp grondexploitatie op de agenda. Een analyse van de briefwisseling wijst uit, dat de gemeente op 8 september 2016 schriftelijk zijn standpunten met betrekking tot de grondexploitaties heeft voorgelegd.

Hierop zijn schriftelijk aanvullende vragen gesteld door de Belastingdienst. De gemeente heeft vervolgens op 8 februari 2017 een nadere toelichting verstuurd aan de Belastingdienst. Hierop is nog geen reactie binnen. De mogelijkheid van een convenant is nog niet aangeboden. Medio 2020 twijfelt de gemeente zelf enkel nog met betrekking tot het onderwerp “reclame in de openbare ruimte”. Dit is overigens een onderwerp waar ook landelijk veel discussie tussen gemeenten en de Belastingdienst over wordt gevoerd.

Onderzoek Fiscale Beheersing

44

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

BIJLAGE II De gemeente X De praktijk in X kan aan de hand van het TCF beschreven worden. Daarbij zullen de verschillende elementen uit het TCF afzonderlijk beschreven worden. Algemeen De gemeente X telt ongeveer 73.000 inwoners en is daarmee een middelgrote gemeente. De exploitatie bedraagt in 2019 € 243 mln. De gemeente kent eind 2019 512 medewerkers. Concerncontrol (als onderdeel van de Concernstaf) is verantwoordelijk voor het gehele systeem van interne controle en voor de derde lijn controle (zie hierna). Om in 2021 tot een rechtmatigheidsverklaring te komen, heeft de gemeente begin 2020 een operatie in gang gezet, waarbij het gehele systeem van interne controle is doorgelicht en verder is ontwikkeld. Hiertoe is het three lines of defence model gebruikt, waarbij sprake is van een eerste lijn controle (de beheersmaatregelen, belegd bij de budgethouders), een tweede lijn controle (de IC, belegd bij stafafdelingen) en een derde lijn controle (de VIC, belegd bij Concerncontrol). In overleg met de accountant zijn 21 processen geselecteerd. Deze zijn voorzien van een AO/IB procesbeschrijving. Op basis hiervan zijn de belangrijkste risico’s geïnventariseerd, zijn testvragen en testsheets ontwikkeld en is een systeem van monitoring ontwikkeld. Aan de hand van de testsheets kan de IC en de VIC worden uitgevoerd en kan de effectiviteit van beheersmaatregelen gemonitord worden.

Fiscale processen (zoals het doen van aangiftes) vormen nog geen onderdeel van deze selectie. De regie over deze operatie wordt gevoerd door Concerncontrol (4 medewerkers). Deze medewerkers voeren tevens de derde lijn controle uit (VIC). Afhankelijk van het betreffende proces zijn gemiddeld 2 medewerkers verantwoordelijk voor de tweede lijn controle (IC). Daarnaast zijn per proces gemiddeld 2 budgethouders verantwoordelijk voor de eerste lijn controle (de beheersmaatregelen). Strategie “De gemeente moet in 2017 in staat zijn voor de belastingplichtige onderdelen de correcte informatie op te leveren voor de aangifte Vpb, binnen een optimale fiscale structuur”, zo formuleert de gemeente in september 2015 de strategie met betrekking tot de Vpb en de fiscale beheersing.34 Hiertoe worden een aantal activiteiten gedefinieerd die fasegewijs doorlopen moeten worden. Zo start men met een inventarisatie, waarbij kennisopbouw, het inventariseren van Vpb-plichtige activiteiten en een onderbouwing daarvan centraal staan. Vervolgens zal de financiële impact van de Vpb-plicht bepaald moeten worden en zal een lijst opgesteld moeten worden van Vpb-plichtige activiteiten, aldus het plan van aanpak en de respondenten. De besluitvorming door het bestuur zal op basis van een clustering plaatsvinden.

Aan de hand van de strategie worden kritische succesfactoren, doelstellingen en prestatie indicatoren geformuleerd. De gemeente richt een projectgroep op en gaat gedurende 2016 aan de slag met de bovenstaande uitgangspunten. Dit leidt tot een clustering van activiteiten. De gemeente concludeert dat voor het jaar 2016 geen van de clusters “door de ondernemerspoort gaan”. 35 De gemeente formuleert de volgende kritische succesfactoren, doelstellingen en prestatieindicatoren: Per cluster zullen: 

De fiscale gevolgen inzichtelijk worden gemaakt;

34 Gemeente X, 22 september 2015. 35 Gemeente X, 30 januari 2017.

Onderzoek Fiscale Beheersing

45

Rekenkamer Súdwest-Fryslân

    

De financiële, juridische en organisatorische gevolgen inzichtelijk worden gemaakt; Een opzet voor de fiscale openingsbalans worden opgeleverd; Een inschatting van de fiscale exploitatie worden opgeleverd; Een fiscaal advies worden afgegeven (direct of indirect overheidsbedrijf); Een financieel en organisatorisch advies worden afgegeven (inrichting administratie en organisatie).

De gemeente formuleert hierbij de volgende doelstellingen:     

Diepte-inventarisatie van de fiscale en financiële risico’s binnen het clusters (vastgoed, leningen, parkeren, diversen, verbonden partijen); Inschatting vpb-druk; Uitwerking van verschillende scenario’s en de invloed daarvan op de vpb-druk; Inrichtingsvoorstel organisatie; Concept grondslagendocument vpb.

Prestatie indicatoren in kwantitatieve zin zijn niet voorhanden, maar de gemeente concretiseert de bovenstaande doelstellingen wel in een verdere vertaling:         

een definitief grondslagendocument vpb; een definitieve advisering/keuze over haar financiële systeem; een aangepaste verordening art 212 GW geharmoniseerd in relatie met de vpb; nieuwe rekeningschema’s algemene dienst en nieuwe entiteiten; aangepaste coderingen en een aangepast werkproces facturen; de opzet van de inrichting van het financiële systeem; de mogelijke opzet en inrichting van indirecte overheidsbedrijven (BV’s); een uitgevoerde interne controle op alle relevante aspecten van de invoering vpb; een aangepaste administratie en een aangepaste mandaat- en budgethouderregeling.

Organisatie In termen van organisatie merkt de accountant van de gemeente eind 2016 het volgende op: De gemeente X heeft een inventarisatie uitgevoerd en de vervolgstap is het gesprek met de Belastingdienst. Vervolgens wordt aan de hand van het GRIP 36 systeem een vertaalslag gemaakt van de financiële administratie naar een fiscale administratie. Het opzetten van een goede fiscale administratie gebeurt met het oog op een goede en consistente aangifte. De aangifte 2016 wordt door een externe partij verzorgd. Het doel is om de jaren daarna zelfstandig de aangifte uit te voeren. De Projectgroep 'Vpb' is verantwoordelijk voor de vpb-implementatie. Het team heeft verschillende cursussen gevolgd van verschillende externe partijen, waaronder Deloitte, Nyenrode en Step in Control. In de toekomst zullen meer cursussen gevolgd worden. Daarnaast wordt binnen Financiën een speciaal fiscaal team opgebouwd. Kennis over de VPB, BTW, WKR en LH wordt daarmee gebundeld en geborgd.37 Het fiscaal team moet na 2016 geheel zelfstandig de aangifte kunnen doen. De accountant vervolgt: “Alle feiten, dossierstukken en onderbouwingen worden vastgelegd in het grondslagen-en inrichtingsdocument. Op korte termijn worden alle gegevens in het software pakket GRIP opgenomen.

De conclusies zijn uitgeschreven en gedocumenteerd, maar er moeten nog wel standpunten met betrekking tot de conclusies voorgelegd worden aan de Belastingdienst”.38 Begin 2020 is nog geen sprake van een speciaal fiscaal team, aldus de respons. De projectgroep is in 2017 ontmanteld, zo wordt gesteld tijdens de interviews. Er is één fiscalist binnen de 36 Dit betreft een applicatie die ontwikkeld is om de vertaling te maken van de gemeentelijke financiële