Notitie materiële vaste activa Commissie BBV (2021-02906)

Aan het eind van de afschrijvingsperiode kan hooguit een boekwaarde overblijven ter grootte van de geschatte restwaarde op basis van het prijspeil op het moment van ingebruikname. In de praktijk zal veelal worden afgeschreven naar een boekwaarde van € 0 omdat activa gedurende de afschrijvingsperiode technisch en economisch slijten c.q. verouderen. Hiervan is sprake als het voornemen bestaat de activa tot het einde van de mogelijke gebruiksduur te benutten. Bij het bepalen van een restwaarde mag geen rekening worden gehouden met voorgenomen, dus nog niet besloten, toekomstige bestemmingswijzigingen.

6.3

Stelsel- en schattingswijzigingen Artikel 64 lid 2 BBV geeft aan dat de afschrijving slechts om gegronde reden af mag wijken van de grondslagen die in het voorgaande begrotingsjaar zijn toegepast. De achtergrond hiervan is dat de begroting, de meerjarenraming en de jaarstukken een zo goed mogelijk inzicht moeten bieden in de financiële positie van de gemeente en de ontwikkelingen daarin over de jaren heen. De grondslagen dienen daarom consistent te worden toegepast. De balanspositie onder het BBV is te typeren als een balans van (rest)boekwaarden die nog met de burgers verrekend kunnen worden. Om deze reden kan voor een stelselwijziging en/of een schattingswijziging geen terugwerkende kracht gelden, dus geen herrekening over de eerdere jaren waarover afschrijving heeft plaatsgevonden. Zowel een schattingswijziging als 28

een stelselwijziging wordt prospectief verwerkt. In beide gevallen wordt de bestaande (rest)boekwaarde op het moment van aanpassing niet herrekend, maar over de langere, dan wel kortere, dan wel gelijkblijvende verwachte toekomstige gebruiksduur afgeschreven conform de doorgevoerde wijziging. Het BBV onderscheidt twee soorten wijzigingen: a) een

stelselwijziging:

dit

betreft

een

wijziging

van

de

vrij

te

kiezen

waarderings(activerings)grondslag; b) een schattingswijziging: dit betreft een wijziging van een verwachte toekomstige gebruiksduur. Zowel stelselwijzigingen in zijn algemeenheid als schattingswijzigingen met betrekking tot materiële vaste activa moeten door de raad worden vastgesteld. Ad a) Stelselwijziging De gemeente kan besluiten om het aanvangsmoment voor het starten met afschrijven te wijzigen bijvoorbeeld vanwege administratieve lastenverlichting. Een dergelijke wijziging wordt aangemerkt als een stelselwijziging. Ad b) Schattingswijziging Afschrijven van geactiveerde kapitaalgoederen vindt jaarlijks plaats op basis van een vooraf bepaalde gebruiksduur. De afschrijvingstermijn kan aangepast worden (korter of langer), indien de feitelijke gebruiksduur bij nader inzicht afwijkt van de vooraf bepaalde gebruiksduur (bijvoorbeeld de riolering van 40 naar 60 jaar). Een aanpassing van de gebruiksduur betreft een schattingswijziging. Er is ook sprake van een schattingswijziging bij een wijziging van de afschrijvingsmethode (bijvoorbeeld van annuïtair naar lineair). Andere voorbeelden van schattingswijzigingen zijn: 

Een eventueel latere (duurzame) waardeherstel (ten laste van een tijdelijke voorziening waardevermindering);



Een verandering van de verwachte toekomstige gebruiksduur;



Een wijziging van de methode van periodetoerekening aan de verwachte toekomstige gebruiksduur, want een dergelijke toerekening vindt zijn grondslag in de verwachte gebruiksintensiteit.

29

Stellige uitspraak 

Een wijziging van een verwachte toekomstige gebruiksduur c.q. gebruiksintensiteit is een schattingswijziging. De bestaande (rest)boekwaarde wordt niet herrekend, maar over de langere, dan wel kortere, dan wel gelijkblijvende verwachte toekomstige gebruiksduur afgeschreven;



Een wijziging van de ‘vrij te kiezen’ waarderingsgrondslagen is een stelselwijziging. Bij een stelselwijziging worden bestaande (rest)boekwaarden niet herrekend, maar over de langere, dan wel kortere, dan wel gelijkblijvende verwachte gebruiksduur afgeschreven.

Op basis van het stelselmatigheidsbeginsel moet de wijziging worden onderbouwd. De financiële gevolgen van een stelsel- of schattingswijziging dienen tezamen met de vaststelling van de gewijzigde financiële verordening in de begroting verwerkt te worden. Besluiten tot een stelsel- of schattingswijziging kunnen daarom tot uiterlijk het einde (31 december) van het desbetreffende begrotingsjaar worden genomen door de raad. Stellige uitspraak: 

Uit hoofde van rechtmatigheid kunnen besluiten tot een stelsel- of schattingswijziging met betrekking tot materiële vaste activa uiterlijk tot het einde (31 december) van het desbetreffende begrotingsjaar worden genomen door de raad.

Naast stelselwijzigingen waar de raad een keuze in heeft kan er ook sprake zijn van wettelijk verplichte stelselwijzigingen. Deze wettelijk verplichte stelselwijzigingen leiden in de regel tot aanpassing van de financiële verordening en dienen in de begroting verwerkt te worden.

6.4

Afschrijvingen immateriële vaste activa Artikel 64 lid 4 t/m 6 BBV bevat bepalingen over de afschrijving van immateriële vaste activa. Ondanks dat immateriële vaste activa buiten de reikwijdte van de notitie materiële vaste activa vallen, worden deze bepalingen toch toegelicht. Afschrijvingsduur: kosten verbonden aan het sluiten van geldleningen Wanneer kosten van het afsluiten van geldleningen en het saldo van agio en disagio geactiveerd worden dan is de afschrijvingsduur maximaal gelijk aan de looptijd van de lening.

30

Wordt een lening aangegaan met een looptijd van 25 jaar dan bedraagt de afschrijvingsduur ook maximaal 25 jaar. Afschrijvingsduur: kosten van onderzoek en ontwikkeling voor een bepaald actief Kosten van onderzoek en ontwikkeling (voorbereidingskosten) voor een bepaald actief kunnen geactiveerd worden mits aan de voorwaarden wordt voldaan zoals gesteld in de onderdelen a t/m d van artikel 60 BBV. Zie hoofdstuk 3.2 ‘Activeren’. De afschrijvingsduur van deze immateriële vaste activa bedraagt op grond van artikel 64 lid 5 BBV ten hoogste vijf jaar. Afschrijvingsduur: voor bijdragen aan activa in eigendom van derden Wanneer wordt voldaan aan de voorwaarden van artikel 61 BBV kunnen bijdragen aan activa in eigendom van derden geactiveerd worden onder de immateriële vaste activa. Zie hoofdstuk 3.2 ‘Activeren’. De afschrijvingsduur van deze bijdragen is op grond van artikel 64 lid 6 BBV maximaal gelijk aan de afschrijvingsduur van de activa die door de betreffende derden wordt gehanteerd.. Een gemeente kan dus wel een kortere afschrijvingsduur, maar geen langere afschrijvingsduur hanteren dan de afschrijvingsduur die gehanteerd wordt bij derden. De gehanteerde afschrijvingstermijn bij derden kan dus afwijken van de gehanteerde afschrijvingstermijnen bij de gemeente.

31

7. Onderhoud materiële vaste activa 7.1

Algemeen Materiële vaste activa dienen zo lang mogelijk een bijdrage te leveren aan het doel waarvoor zij zijn aangeschaft of vervaardigd. In vervolg op de verkrijging- of vervaardigingsfase van materiële vaste activa wordt in dit hoofdstuk gesproken over de beheerfase van kapitaalgoederen. De Materiële vaste activa vertegenwoordigen over het algemeen het grootste kapitaal van de gemeente. Het beheer en onderhoud kost de gemeente jaarlijks veel geld. Verantwoord omgaan met de materiële vaste activa is daarom belangrijk. Op grond van artikel 9 BBV bevat de begroting een aantal paragrafen. Doel van de paragrafen is dat onderwerpen die versnipperd in de begroting staan worden gebundeld, waardoor de raad voldoende inzicht krijgt. De paragrafen geven een dwarsdoorsnede van de begroting. In de paragraaf worden de beleidslijnen vastgelegd met betrekking tot relevante beheersmatige aspecten. Op grond van artikel 9 lid 2 onderdeel c BBV bevat de begroting onder andere de paragraaf ‘onderhoud kapitaalgoederen’.

7.2

Beleidskaders Kapitaalgoederen kunnen op verschillende kwaliteitsniveaus worden onderhouden. De raad stelt voor de materiële vaste activa die de gemeente in eigendom heeft het te handhaven kwaliteitsniveau vast. Dit komt tot uitdrukking in de paragraaf onderhoud kapitaalgoederen. Tevens stelt de raad jaarlijks budget beschikbaar om dit kwaliteitsniveau te handhaven. De raad is autonoom om het kwaliteitsniveau vast te stellen. Kapitaalvernietiging en/of onveilige situaties moeten echter worden voorkomen. Het vast te stellen kwaliteitsniveau mag daarom niet onvoldoende zijn. De te maken beleidskeuzes kunnen per voorziening of gebied verschillen, bijvoorbeeld door voor de wegen in het centrum van de gemeente een hoger kwaliteitsniveau en voor de wegen in het buitengebied een lager kwaliteitsniveau vast te stellen. Verschillende keuzes resulteren in verschillende kosten voor beheer.

7.3

Beheerplannen In de praktijk wordt het beleidskader nader uitgewerkt in beheerplannen van de te onderhouden materiële vaste activa. Vanuit de beheerplannen is er een reëel inzicht in de daaruit voortvloeiende financiële consequenties. Het BBV schrijft niet voor dat gemeenten beheerplannen moeten hebben voor het onderhouden van kapitaalgoederen. Vanuit het oogpunt van risicobeheersing en inzicht in de financiële positie is het echter aan te raden dat er altijd recente beheerplannen zijn. Wanneer een gemeente een voorziening wil vormen om 32

lasten van groot onderhoud gelijkmatig te verdelen (egaliseren) over meerdere begrotingsjaren is een recent beheerplan zelfs vereist. Een beheerplan is immers van belang om de omvang van de voorziening te bepalen die nodig is om het toekomstig groot onderhoud te kunnen bekostigen. De paragraaf onderhoud kapitaalgoederen is bij uitstek de plaats om inzicht te geven in de aanwezige en geldende beheerplannen. Daarbij kan aangegeven worden:

7.4

-

Wat de geldende beheerplannen zijn;

-

Wat de actualiteit is van de beheerplannen (wanneer vastgesteld, looptijd);

-

Financiële vertaling in de begroting;

-

Is er wel of geen sprake van achterstallig onderhoud.

Soorten onderhoud Onderhoudskosten worden gemaakt om het object gedurende de levensduur op een bepaald kwaliteitsniveau te houden of weer te krijgen (naar behoren laten functioneren en een bepaalde representativiteit laten behouden). Onderhoud kan worden onderscheiden in groot onderhoud en klein onderhoud. Klein onderhoud Bij klein onderhoud gaat het om dagelijkse reparaties die noodzakelijk zijn om het object in goed werkende en veilige staat te houden tegen een van te voren vastgesteld kwaliteitsniveau. Hierbij moet worden gedacht aan maatregelen die noodzakelijk zijn om het object blijvend naar behoren te laten functioneren of haar representativiteit te laten behouden. Klein onderhoud is het onderhoud dat vanaf het eerste of het lopende planjaar op een klein gedeelte van het object wordt uitgevoerd. Groot onderhoud Lasten van groot onderhoud ontstaan na een langere periode van gebruik van een object als gevolg van slijtage. Groot onderhoud is in de regel gepland onderhoud van veelal ingrijpende aard als gevolg van slijtage, dat op een substantieel deel van het object wordt uitgevoerd en na een langere periode van gebruik moet worden verricht. In bijlage 8 is een schema opgenomen met betrekking tot de lasten van onderhoud van kapitaalgoederen en hierbij de onderverdeling in klein- en groot onderhoud.

In bijlage 9 zijn voorbeelden (niet limitatief) van regelmatig voorkomende kleine onderhoudskosten opgenomen. Daarnaast zijn voorbeelden opgenomen (niet limitatief) van groot onderhoud.

33

Klein en groot onderhoud houdt of brengt een object in goede, oorspronkelijke staat en is dus niet van invloed op de vooraf bepaalde gebruiksduur (afschrijvingstermijn) van het object. Kosten

van

onderhoud

mogen

daarom

niet

worden

geactiveerd.

Indien

de

componentenbenadering wordt toegepast en het betreffende onderdeel van de materiële vaste activa is afgeschreven (einde gebruiksduur), is er geen sprake van groot onderhoud maar van vervangingsinvesteringen. Zie ook hoofdstuk 5.2.4 ‘Componentenbenadering’. Stellige uitspraak: 

Klein en groot onderhoud houdt of brengt een object in goede, oorspronkelijke staat en is dus niet van invloed op de bepaalde gebruiksduur (afschrijvingstermijn) van het object en mag daarom niet worden geactiveerd.

Wanneer een aanpassing leidt tot een significante kwaliteitsverbetering (object blijft niet in dezelfde staat) dan is er geen sprake van groot onderhoud, maar van een investering (bijvoorbeeld een renovatie) die geactiveerd moet worden.

7.5

Groot onderhoud ten laste van een onderhoudsvoorziening ter egalisatie (art 44 1.c BBV)

7.5.1.

Instellen onderhoudsvoorziening Lasten van groot onderhoud kunnen in het jaar van ontstaan ten laste van een vooraf gevormde voorziening worden gebracht (artikel 44 lid 1c BBV). Een dergelijke voorziening wordt door de raad gevormd, op grond van de financiële verordening artikel 212 Gemeentewet, om de lasten groot onderhoud over meerdere begrotingsjaren te egaliseren. De voorziening wordt, voorafgaand aan de onderhoudsactiviteiten, systematisch ten laste van de exploitatie gevoed met zodanige bedragen dat de voorziening over de gehele looptijd genomen voldoende is voor het bekostigen van de uitvoering van het groot onderhoud. Indien een voorziening is gevormd dan moeten de onderhoudslasten direct ten laste van de voorziening worden gebracht. Deze lasten mogen niet via de exploitatie worden geboekt.

7.5.2. Voorwaarden voor het hebben van een onderhoudsvoorziening Lasten van groot onderhoud kunnen alleen dan ten laste van een gevormde voorziening worden gebracht indien er een recent beheerplan van het kapitaalgoed aanwezig is. Onder recent wordt een beheerplan verstaan van maximaal vijf jaar oud ten opzichte van het verslagleggingsjaar. Wanneer het verslagleggingsjaar bijvoorbeeld 2020 is, dan mag het

34

beheerplan niet ouder dan 2015 zijn. Binnen deze vijf jaar bestaat wel de verplichting om het beheerplan tussentijds bij te stellen indien het beheerplan in belangrijke mate niet meer aansluit bij de actuele situatie van staat van het onderhoud. Deze vijf jaar dient te worden gehanteerd als richttermijn waar gemotiveerd van kan worden afgeweken. Een gemotiveerde afwijking houdt in dat deze motivatie is geautoriseerd door de raad en verantwoord is in de paragraaf ‘Onderhoud kapitaalgoederen’ van de begroting en de jaarstukken. In de motivatie moet tevens worden aangegeven welke maatregelen er worden genomen om achterstallig onderhoud te voorkomen. Stellige uitspraak: 

Voorzieningen die vooraf worden gevormd om lasten van groot onderhoud gelijkmatig te verdelen over meerdere begrotingsjaren, kunnen alleen met instemming van de raad ingesteld en gevoed worden op basis van een recent beheerplan;



Onder recent beheerplan wordt een beheerplan verstaan van maximaal vijf jaar oud ten opzichte van het verslagleggingsjaar. Deze vijf jaar dient te worden gehanteerd als richttermijn waar gemotiveerd van kan worden afgeweken. Een gemotiveerde afwijking houdt in dat deze motivatie is geautoriseerd door de raad en verantwoord is in de paragraaf ‘Onderhoud kapitaalgoederen’ van de begroting en de jaarstukken;



Tussentijdse bijstelling van het beheerplan binnen de vijf jaar is verplicht indien een belangrijke afwijking is opgetreden in de staat van het onderhoud.

De hoogte van de periodieke toevoeging aan de voorziening wordt bepaald op basis van een recent (meerjarig) beheerplan. Hiermee wordt bewerkstelligd dat de lasten gelijkmatig worden verdeeld over een langere periode. Hoe langer de gehanteerde periode waarover de jaarlijkse storting wordt berekend, bijvoorbeeld een periode van 10 jaar, hoe meer er sprake is van het egaliserende karakter van de voorziening. De toevoeging dient minimaal gebaseerd te zijn op de onderhoudslasten die in het beheerplan zijn opgenomen voor het begrotingsjaar (t) plus de drie jaren van de meerjarenraming (t+1, t+2, t+3). Voor bijvoorbeeld het begrotingsjaar 2020 en de meerjarenraming 2021 – 2023 is de storting dus gebaseerd op minimaal de jaarschijven 2020 t/m 2023 van het beheerplan. De omvang van de voorziening, rekening houdend met de jaarlijkse toevoegingen, moet toereikend zijn om het toekomstig geplande groot onderhoud op elk moment in de tijd ten laste van de voorziening te kunnen brengen. Een onderhoudsvoorziening kan op basis van een geactualiseerd beheerplan te laag zijn. Een eenmalige toevoeging om de voorziening op het

35

gewenste peil te brengen is niet toegestaan want dit past niet bij het doel van egalisatievoorzieningen, namelijk het egaliseren van lasten in de exploitatie. Het te lage bedrag in de onderhoudsvoorziening moet worden aangevuld door de jaarlijks in de begroting geraamde stortingen zodanig te verhogen, via begrotingswijziging, zodat de voorziening over de gehele looptijd genomen weer toereikend is voor het bekostigen van de uitvoering van het onderhoud. Indien bij het opmaken van de jaarrekening geconstateerd wordt dat er sprake is van een (per ultimo jaar verwachte) negatieve onderhoudsvoorziening dan moet er een eenmalige toevoeging plaats vinden, een negatieve voorziening is niet toegestaan. Dit is overigens de enige situatie waarin een eenmalige toevoeging ten laste van de exploitatie moet plaatsvinden om de negatieve voorziening op te heffen. Indien de constatering van een (verwachte) negatieve voorziening gedurende het jaar wordt gedaan dan moet dit worden meegenomen bij de actualisatie van de lopende begroting via een door de raad voor het einde van het jaar door te voeren begrotingswijziging. Per categorie kapitaalgoederen moet een beheerplan worden opgesteld. Er kan ook worden gekozen om per (sub)categorie een beheerplan op te stellen, echter dit is niet verplicht. Dit houdt in dat voor alle gemeentelijke gebouwen één beheerplan mag worden opgesteld en één voorziening

mag

worden

gevormd.

Onderhoudsvoorzieningen

van

verschillende

(sub)categorieën kapitaalgoederen mogen niet worden samengevoegd. Dit betekent dat bijvoorbeeld het groot onderhoud van de kapitaalgoederen ‘wegen’ en ‘gebouwen’ niet samengevoegd mogen worden in één voorziening. Op basis van artikel 12 lid 1 BBV dienen minimaal de volgende categorieën kapitaalgoederen te worden onderscheiden: 1. Wegen; 2. Riolering; 3. Water; 4. Groen; 5. Gebouwen; Artikel 55 lid 1 BBV schrijft voor dat per voorziening een toelichting wordt gegeven. Om deze toelichting te kunnen geven (en te kunnen toetsen) dient er inzicht te zijn in de afzonderlijke onderhoudsvoorzieningen, gebaseerd op afzonderlijke beheerplannen per (sub)categorie.

36

Bij de vaststelling van de begroting en de jaarstukken wordt jaarlijks verklaard of voorzieningen van voldoende omvang zijn voor de bekostiging van het toekomstig groot onderhoud op basis van het vigerende beheerplan. Na het actualiseren van het beheerplan kan de conclusie zijn: 1.

De omvang van de onderhoudsvoorziening is te hoog.

2.

De omvang van de onderhoudsvoorziening is te laag.

3.

De omvang van de onderhoudsvoorziening is voldoende.

Ad 1. De voorziening is door een besluit van de raad gevormd. Ingeval de voorziening duidelijk een te grote omvang heeft gekregen dan mag een overschot door middel van een raadsbesluit in een keer vrijvallen ten gunste van het resultaat. Het is ook toegestaan de toekomstige jaarlijkse toevoegingen met instemming van de raad terug te brengen naar een lager niveau. Er zijn dus twee opties om het overschot in de onderhoudsvoorziening te laten vrijvallen. Beide opties moeten gebaseerd zijn op een actueel beheerplan en besluitvorming door de raad. De raad moet een keuze maken tussen een van beide opties. Ad 2. Een (verwachte) negatieve voorziening is niet toegestaan. De jaarlijks in de begroting geraamde storting dient zodanig verhoogd te worden, eventueel via begrotingswijziging, dat de voorziening over de gehele looptijd genomen voldoende is voor het bekostigen van de uitvoering van het onderhoud op elk moment in de tijd. Om een negatieve stand ultimo jaar te voorkomen moet een eenmalige toevoeging plaats vinden. Ad 3. Er behoeven geen maatregelen genomen te worden.

7.5.3. Verschillen onderhoudsvoorziening versus reserve onderhoud In de praktijk komt het voor dat gemeenten onderhoudsvoorzieningen vrij (moeten) laten vallen. In de meeste gevallen omdat niet meer voldaan wordt aan de voorwaarde van het hebben van een recent beheerplan. Er zijn gemeenten die als (tijdelijke) oplossing de vrijgevallen middelen, bij resultaatbestemming, in een bestemmingsreserve groot onderhoud storten om op die manier de lasten groot onderhoud te kunnen blijven egaliseren over meerdere begrotingsjaren. Het BBV biedt echter alleen de mogelijkheid om onderhoudslasten structureel te egaliseren via een voorziening (artikel 44 lid 1c BBV ). Het BBV biedt dus niet de mogelijkheid om onderhoudslasten structureel via een bestemmingsreserve te egaliseren. Het 37

is dus wel toegestaan om bestemmingsreserve aan te houden voor groot onderhoud, mits dit een besluit is van de raad. Wanneer onderhoudslasten ten laste van de exploitatie worden gebracht kunnen deze onderhoudslasten, net zoals alle andere lasten, bij resultaatbestemming vanuit een daartoe gevormde (bestemmings)reserve gedekt worden. Dan is er echter geen sprake van een systematiek van egaliseren van lasten groot onderhoud over meerdere begrotingsjaren zoals het BBV bedoelt. Ook in deze situatie geldt dat dergelijke mutaties als incidentele baten worden aangemerkt. In het kader van het begrotingsevenwicht worden mutaties ten gunste van onderhoudsvoorzieningen als structureel aangemerkt en mutaties in bestemmingsreserves onderhoud als incidenteel.

7.6

Achterstallig onderhoud Er kan sprake zijn van achterstand of achterstallig onderhoud als onderhoud niet tijdig volgens het onderhoudsplan wordt uitgevoerd. Bij achterstand is de kwaliteit van het betreffende object (nog) niet aangetast. Bij achterstallig onderhoud is dat wel het geval: er wordt niet (meer) wordt voldaan aan het door de raad vastgestelde kwaliteitsniveau of wettelijke normen. Achterstallig onderhoud kan mede ontstaan door een onvoldoende financiële vertaling in de begroting van het door de raad vastgestelde kwaliteitsniveau. Achterstallig onderhoud vanwege niet tijdige uitvoering van onderhoud, eventueel door onvoldoende beschikbaar gesteld budget, geeft aanleiding voor herstel en kan leiden tot schade (hogere herstelkosten = kapitaalvernietiging) en/of onveilige situaties. In dat geval is er een zodanig slechte onderhoudstoestand dat de waarde, het gebruik en/of de levensduur van het investeringsgoed wordt aangetast. Achterstallig onderhoud waarmee onveilige situaties worden gecreëerd en waarbij sprake is van kapitaalvernietiging is onaanvaardbaar en dient zo spoedig mogelijk doch uiterlijk binnen een redelijke termijn hersteld te worden.

Dit herstel van het achterstallig onderhoud wordt aangemerkt als een verplichting waarvan de omvang, door middel van een inventarisatie en een financiële vertaling van het achterstallig onderhoud, redelijkerwijs in te schatten is. Op basis van artikel 44 lid 1a BBV wordt daartoe een voorziening gevormd. Het achterstallig onderhoud wordt vervolgens ten laste van deze voorziening gebracht. Wanneer een gemeente onvoldoende middelen heeft om een dergelijke voorziening te treffen is het niet langer acceptabel om het achterstallig onderhoud (financieel en daadwerkelijk herstel) in te lopen binnen vier jaar. De reden hiervoor is dat deze handelswijze een ongewenst effect heeft op de 38

vergelijkbaarheid van gemeenten onderling als gevolg van de invloed op de financiële kengetallen en de financiële positie van de gemeente zoals deze blijken uit de begroting en de jaarstukken. Stellige uitspraak: 

In geval van achterstallig onderhoud waarbij sprake is van kapitaalvernietiging en/of onveilige situaties wordt er op basis van artikel 44 lid 1a BBV een voorziening gevormd.

Er kan ook sprake zijn van achterstallig onderhoud zonder dat dit leidt tot kapitaalvernietiging en/of onveilige situaties. Daar is sprake van wanneer de onderhoudstoestand van een kapitaalgoed lager is dan het door de raad vastgestelde kwaliteitsniveau. Wanneer dit veroorzaakt wordt door onvoldoende beschikbaar gesteld budget door de raad is het noodzakelijk dat de raad een besluit neemt om óf meer budget beschikbaar te stellen óf het gewenste kwaliteitsniveau naar beneden bij te stellen zonder dat dit leidt tot kapitaalvernietiging en/of onveilige situaties. Achterstallig onderhoud kan ook worden verholpen door het gehele investeringsgoed (versneld) te vervangen. In dat geval hoeft geen voorziening voor achterstallig onderhoud te worden getroffen. In de praktijk komt dit voor bij de investeringsgoederen in de openbare ruimte, zoals bruggen, kademuren e.d. De eventuele restantboekwaarde dient bij de vervanging dan direct volledig te worden afgeboekt.

39

8. Aandachtspunten voor de financiële verordening 8.1

Algemeen In artikel 212 van de Gemeentewet is opgenomen dat de raad bij verordening de uitgangspunten voor het financieel beleid vaststelt. Het gaat hierbij om uitgangspunten die binnen de verslaggevingsregels van het BBV ter invulling aan de gemeente zijn gelaten en die kunnen worden afgestemd op de specifieke omstandigheden van de gemeente. Door de uitgangspunten vast te leggen in de verordening wordt invulling gegeven aan de kaderstellende rol van de raad. Hiermee wordt aan iedereen helderheid verstrekt over keuzes die ten aanzien van het financieel beleid zijn gemaakt en de argumentatie daarbij. Tevens is hiermee helder welke spelregels bij de begrotingsuitvoering moeten worden gevolgd en geeft dit waarborgen dat aan de eisen van rechtmatigheid, verantwoording en controle wordt voldaan. In de voorliggende hoofdstukken zijn in relatie tot materiële vaste activa relevante onderwerpen aan bod gekomen, zoals: -

Omvangscriterium bij vaste activa (zie hoofdstuk 4.2)

-

Afschrijvingsbeleid vaste activa (zie hoofdstuk 6.2)

-

Stelsel- en schattingswijzigingen (zie hoofdstuk 6.3)

-

Instellen van onderhoudsvoorzieningen (zie hoofdstuk 7.5)

Aanvullend hierop worden hierna enkele aandachtspunten met betrekking tot investeringen aangegeven waarvoor in de financiële verordening (praktische) afspraken tussen de raad en het college kunnen worden vastgelegd.

8.2

Autorisatie van (restant)budgetten investeringen Investeringsbudgetten worden door de raad vastgesteld, hetzij via de vastgestelde begroting, hetzij via een afzonderlijk besluit van de raad. Op basis van de Gemeentewet is er een actieve informatieplicht van het college aan de raad. Bij routine-investeringen wordt regelmatig de behoefte gevoeld de investeringsbudgetten gedeeltelijk over te hevelen naar het volgende boekjaar. Dit om te voorkomen dat er (tijdelijk) geen budget is, maar toch uitgaven gedaan moeten kunnen worden. Wanneer een besparing ontstaat op de toegekende budgetten is het aan de raad om te besluiten wat er met de restantbudgetten gebeurt. Met de raad worden afspraken gemaakt, zoals o.a:

40



op welke moment gerapporteerd moet worden over de restant budgetten en het voorstel om een budget af te sluiten dan wel open te houden voor toekomstige uitgaven;



het minimum bedrag dat overgeheveld kan worden (per gemeente te bepalen)

Deze afspraken (rapporteringscriteria) kunnen worden vastgesteld in de financiële verordening op grond van artikel 212 Gemeentewet of in de notitie investeringen (zie aanbeveling hoofdstuk 2).

8.3

Beheersing budget: termijn van open houden van een budget In de praktijk blijkt hoe moeilijk het is om investeringsbudgetten te beheersen omdat de doorlooptijd van investeringen lang is. Het kan voorkomen dat investeringsbudgetten overschreden worden, termijnen van uitvoering niet gehaald worden en dat jaargrenzen onbedoeld worden gepasseerd. Door middel van de planning van het verloop van investeringen -waarin inzichtelijk is voor welk bedrag het budget uitgeput gaat worden - kan inzicht worden verkregen in een eventuele vertraging bij de uitvoering van het project. Om te voorkomen dat investeringsbudgetten keer op keer door middel van een begrotingswijziging worden opgevoerd, kunnen hierover afspraken met de raad worden gemaakt. In de financiële verordening of in de notitie investeringen kan worden opgenomen hoe lang een investeringsbudget open kan worden gehouden voordat deze vrijvalt. Met deze afspraak wordt duidelijk dat investeringsbudgetten die langer dan X jaar uitlopen vrij vallen. Indien het investeringsbudget toch nog langer nodig is, moet het college dit aan de raad voorleggen door middel van een budgetvoorstel. In de financiële verordening of de notitie investeringen kan bijvoorbeeld het volgende worden opgenomen: 

Het aantal keer dat een investeringsbudget overgeheveld mag worden;



Dat overheveling van een budget alleen is toegestaan om de met de raad afgesproken prestaties na te komen.

Het is raadzaam om deze afspraken en rapporteringscriteria vast te leggen in de financiële verordening of notitie investeringen.

41

Bijlagen Bijlage 1: Begrippen en definities

Begrip

Definitie

Achterstallig onderhoud

Onderhoud

dat

niet

op

tijd

is

uitgevoerd,

waardoor

een

onderhoudsrichtlijn is overschreden en niet (meer) wordt voldaan aan het door de raad vastgestelde kwaliteitsniveau. Achterstallig onderhoud kan leiden tot schade en/of onveilige situaties, hetgeen vaak leidt tot hogere herstelkosten. In dat geval is er een zodanig slechte onderhoudstoestand dat de waarde, het gebruik en/of de levensduur van het investeringsgoed wordt aangetast. Activeren

Het op de balans presenteren van de financiële waarde van het aangeschafte of vervaardigde bezit /kapitaalgoed met meerjarig nut dat vanaf dat moment als bezitting kan worden beschouwd.

Afschrijven

Het op een methodische wijze in de boekhouding (verslaglegging en verslaggeving) tot uitdrukking brengen van de waardedaling van een kapitaalgoed over een bepaalde periode.

Componentenbenadering

De

componentenbenadering

houdt

in

dat

op

verschillende

samenstellende delen van een materieel vast actief, die afzonderlijk vervangen kunnen worden, afzonderlijk worden afgeschreven op basis van de individuele verwachte gebruiksduur van die delen. Directe opbrengstwaarde

Waarde van een kapitaalgoed bij directe verkoop.

Groot onderhoud

Uitvoering van correctieve maatregelen, als gevolg van slijtage na een langere periode van gebruik, om een object in goede staat (op een vooraf bepaald kwaliteitsniveau) te houden of te brengen. Groot onderhoud dient zich in de regel aan, is daarom vaak gepland, is veelal ingrijpend van aard en betreft een groot of belangrijk deel van het object.

Investeringen

Onder investeringen wordt verstaan het vastleggen van vermogen in objecten waarvan het nut zich over meerdere jaren uitstrekt.

42

Begrip Investeringen

Definitie met

een Investeringen hebben een economisch nut indien ze verhandelbaar zijn

economisch nut

Investeringen

en/of kunnen bijdragen aan het genereren van middelen.

met

een Investeringen

met

een

economisch

nut,

waarvoor

een

economisch nut, waarvoor ter bestemmingsheffing kan worden geheven. Bijvoorbeeld riool- en bestrijding van de kosten een afvalinvesteringen. heffing kan worden geheven Investeringen

met

maatschappelijk

nut

een Investeringen die geen economisch nut opleveren (geen middelen in

de genereren en/of verhandelbaar zijn), bijvoorbeeld wegen.

openbare ruimte Investeringen:

nieuwe-

of Investeringen ten behoeve van nieuwe activiteiten of ten behoeve van

uitbreidingsinvesteringen

de uitbreiding van bestaande activiteiten. Bijvoorbeeld een nieuw gemeentehuis resp. een uitbreiding van een bestaand gemeentehuis.

Investeringen:

Investeringen ten behoeve van de vervanging van een bestaand actief als

vervangingsinvesteringen

gevolg van economische veroudering of slijtage. Een bijzondere vervangingsinvestering is een rehabilitatie van een weg. Dit betreft een vervanging op basis van einde levensduur, waarbij grooten klein onderhoud (economisch) niet meer toereikend is. De weg wordt weer volledig nieuw aangelegd op het oorspronkelijke structurele en functionele niveau, zonder aanpassingen in vormgeving of gebruik. Er is sprake van een nieuw actief met een nieuwe levensduur. Indien de oude weg nog een boekwaarde heeft, dient deze boekwaarde geheel afgeboekt te worden.

Investeringen:

levensduur Dit zijn investeringen die worden gepleegd ten behoeve van een

verlengende investeringen

bestaand

actief

en

expliciet

leiden

tot

een

substantiële

levensduurverlenging van betreffend actief. Bijvoorbeeld, het renoveren (= vernieuwen naar de huidige maatstaven en normen) van een gebouw. Het gaat hier dus niet om (groot)onderhoud. Onderhoud is niet levensduurverlengend, maar dient om het actief gedurende zijn levensduur in goede staat te houden.

43

Begrip

Definitie

Investeringen:

routine- Dit zijn investeringen ter vervanging van bestaande activa met als doel

investeringen

de bedrijfsvoering op het huidige peil te houden. Het betreft voornamelijk investeringen in automatisering, meubilair, huisvesting, voertuigen en materieel.

Klein onderhoud

Preventieve maatregelen en dagelijkse reparaties die noodzakelijk zijn om het object in goede werkende en veilige staat te houden tegen een van te voren vastgesteld kwaliteitsniveau.

Kredieten

Deze term wordt bij de centrale overheden soms gebruikt om aan de raad toestemming te vragen voor het doen van uitgaven in het kader van investeringen. Deze term wordt in het BBV vermeden bij gebrek aan een eenduidige betekenis.

Levensduur

De levensduur van een actief wordt onderscheiden in economische en technische levensduur. De technische levensduur van een actief is de maximale periode waarover dat actief een bijdrage aan de productie kan leveren. De economische levensduur is de maximale periode waarover het economisch verantwoord is van een actief gebruik te maken.

Reconstructie van een weg

Maatregelen om de verharding en de inrichting van de weg aan te passen aan de huidige (hogere) eisen.

Renovatie

Renovatie of renoveren is herstellen en wanneer nodig gedeeltelijk vernieuwen van een investeringsgoed, waardoor het beter bruikbaar wordt naar de huidige maatstaven en normen.

Restwaarde

De restwaarde is de schatting, tegen het prijspeil van het moment van ingebruikname, van de opbrengst die na de gebruiksduur nog gerealiseerd kan worden, verminderd met de te maken kosten voor verwijdering of vernietiging van (delen van) het actief.

Schattingswijziging

Een wijziging (door nieuwe inzichten) van een verwachte toekomstige gebruiksduur.

Stelselwijziging

Een wijziging van de vrij te kiezen waarderings-(activerings-)grondslag

44

Begrip

Definitie

Uitbreidingsinvesteringen

Investeringen ten behoeve van de ontwikkeling van nieuwe activiteiten of expansie van de huidige activiteiten. Bijvoorbeeld, uitbreiding bestaand rioolstelsel, uitbreiding bestaand gemeentehuis.

Vastgoed

Een onroerend goed of een onroerende zaak dat zich kenmerkt door vereniging met de grond. Vastgoed omvat de grond en de opstal.

Vastgoed

met

bedrijfseconomische functie

een Bij vastgoed met een bedrijfseconomische functie gaat het om vastgoed dat door de decentrale overheid wordt aangehouden om bewust winst te realiseren en/of waardestijgingen te realiseren. Bij vastgoed met een bedrijfseconomische functie bestaat de mogelijkheid dat een duurzame waardevermindering moet worden verantwoord.

Vastgoed

met

maatschappelijke functie

een Maatschappelijk vastgoed is vastgoed: • waarin maatschappelijke diensten aan burgers worden verleend of door burgers zelf worden gecreëerd, • waarvan de exploitatie (gedeeltelijk) door publieke middelen mogelijk wordt gemaakt, • waarin vraag (burgers) en aanbod (instellingen) fysiek bij elkaar komen en  • waar iedereen (voor wie het bedoeld is) toegang toe heeft.

Waarderen

De waarde die toegekend wordt aan het geactiveerde kapitaalgoed c.q. de investering op basis van de verkrijgings- of vervaardigingsprijs.

45

Bijlage 2: Schema waardevermindering vastgoed Investeringen vastgoed

Investeringen met maatschappelijk nut

Investeringen met economisch nut Bestuurlijke intentie Begroting €

Vastgoed met maatschappelijke functie

Vastgoed met bedrijfseconomische functie

Directe opbrengstwaarde < boekwaarde

Nee Geen duurzame waardevermindering toepassen

Ja

Duurzame waardevermindering toepassen

46

Bijlage 3: Voorbeelden praktijk ter verduidelijking Voorbeelden aanvragen investeringsbudgetten Voorbeeld 1 Verkeersregelinstallatie In 2018 is er een nieuwe verkeersregelinstallatie nodig. De kosten worden geraamd op € 200.000 en de levensduur is naar verwachting 20 jaar. De binnen de gemeente gehanteerde omslagrente is 2%. Wijze van aanvraag en verwerking In de begroting wordt het investeringsbedrag opgenomen en de uit deze investering voortvloeiende exploitatielast (rente = € 4.000 en afschrijving = € 10.000) wordt in het betreffende programma (bijvoorbeeld Verkeer) opgenomen. Het bedrag van € 14.000 wordt ook opgenomen in het overzicht van baten en lasten behorende bij de financiële begroting. Naast de begroting is er nog de Uitvoeringsinformatie die bestaat uit de geraamde baten en lasten per taakveld, ten tijde van de begroting. De raming van het totaaloverzicht van de baten en lasten per taakveld is integraal en omvat dezelfde totaalbedragen als de begroting. Voorbeeld 2 Gemeentehuis Bij de begrotingsbehandeling 2018 – 2021 heeft de raad op voorstel van het college van burgemeester en wethouders een post opgenomen voor een nieuw te bouwen gemeentehuis. In augustus 2018 is het voor het college duidelijk wat het nieuw te bouwen gemeentehuis gaat kosten en daarom stelt het college de raad voor een budget beschikbaar te stellen van € 30.000.000.

De uitgaven zijn als volgt over de jaren verdeeld: 

2018

€ 4.000.000



2019

€ 10.000.000



2020

€ 14.000.000



2021

€ 2.000.000

Wijze van aanvraag en verwerking In het voorstel aan de raad wordt een investeringsbudget gevraagd van € 30.000.000 met een indicatieve verdeling van de investering over de jaren. Uiteraard wordt een voorstel ingediend waarin de lasten voortvloeiend uit de investering (rente, afschrijving en overige exploitatielasten) vanaf het geplande moment van ingebruikneming zijn opgenomen in de jaarschijven van de meerjarenraming inclusief de wijze waarop de structurele lasten gedekt zullen worden.

47

Voorbeeld 3 Sportcentrum De raad heeft enkele jaren geleden een bestemmingsreserve ingesteld om een groot sportcentrum te realiseren. Het college heeft berekend dat dit centrum € 50.000.000 gaat kosten. Dit sportcentrum heeft niet alleen een lokale en regionale functie, maar ook nationaal en internationale functie. Daarom verstrekken enkele nationale sportbonden en ministeries een investeringssubsidie van € 20.000.000. Voor het resterende bedrag van € 30.000.000 wil het college de ingestelde bestemmingsreserve Sportcentrum gebruiken. Er wordt geen bespaarde rente toegevoegd aan deze reserve. Wijze van aanvraag en verwerking Het college stelt de raad voor om een budget van € 50.000.000 beschikbaar te stellen voor de realisatie van het nieuwe sportcentrum, zijnde een investering met een economisch nut (art. 35, lid 1a BBV). Het netto bedrag van € 30.000.000 (investeringsbedrag minus de bijdragen van derden, artikel 62, lid 1 en 2 BBV) zal worden geactiveerd. Tevens wordt de raad voorgesteld om de bestemmingsreserve Sportcentrum om te vormen tot de bestemmingsreserve Kapitaallasten Sportcentrum. De jaarlijkse kapitaallasten (rente en afschrijving) voortvloeiend uit het geactiveerde bedrag maken deel uit van baten en lasten en het saldo (artikel 17 a en c en/of 27 a en c BBV).

Uit de nieuw gevormde reserve vindt jaarlijks een onttrekking plaats van alleen de afschrijving van de investering (artikel 17 d en/of 27 d). Vervolgens ontstaat het resultaat (artikel 17 e en/of artikel 27 e BBV). Voorbeelden onderschrijdingen en overschrijdingen Als alles volgens plan verloopt wordt de investering binnen de door de raad vastgestelde (financiële en tijdsmatige) kaders uitgevoerd. Maar wat zijn de gevolgen als dat niet gebeurt (er van uitgaande dat er met de raad geen nadere afspraken zijn gemaakt)? De volgende situaties kunnen zich voordoen. Voorbeeld 1a Verkeersregelinstallatie In juni 2018 blijkt dat de verkeersregelinstallatie pas in 2019 kan worden geleverd en betaald moet worden. Gevolg c.q. oplossing De raad hoeft geen nieuw budget te voteren. Wel zal het betreffende bedrag in de begroting 2019 moeten worden opgenomen. De lasten zijn al in de conceptbegroting 2019 opgenomen.

48

In de jaarrekening 2018 vallen de geraamde exploitatielasten vrij en maken deel uit van het gerealiseerde resultaat. Voorbeeld 1b Verkeersregelinstallatie In december 2018 blijkt dat de verkeersregelinstallatie pas in 2019 kan worden geleverd en betaald moet worden. De begroting 2019 is al vastgesteld, waarin de exploitatielasten voor de verkeersregelinstallatie niet zijn opgenomen. Gevolg c.q. oplossing De raad moet geen nieuw budget voteren, want dan zou dit twee keer gebeuren. Wel moet de raad het betreffende investeringsbudget in 2019 opnieuw opvoeren door middel van een begrotingswijziging. Voorbeeld 2 Gemeentehuis De bouw van het gemeentehuis is vertraagd en in 2018 wordt maar € 2.000.000 uitgegeven. Het college gaat er vanuit dat de vertraging in 2019 wordt ingelopen. De uitgaaf zal daarom in 2019 geen € 10.000.000 zijn, maar € 12.000.000 bedragen. Gevolg c.q. oplossing Ondanks het feit dat er in 2019 maar € 10.000.000 aan investeringsbudget is geraamd, hoeft het college niet naar de raad. Het totaalbedrag en het jaar van gereedkomen blijft immers gelijk. De raad zal natuurlijk wel over de voortgang geïnformeerd moeten worden. Voorbeeld 3 Bij de bouw van het gemeentehuis is er sprake van een onderschrijding van de kosten. Als gevolg daarvan wordt het beschikbare budget niet volledig ingezet.

Het college stelt voor om dit resterende budget in te zetten voor de lasten van beheer en onderhoud van het gemeentehuis in de komende jaren. Gevolg c.q. oplossing Het college informeert de raad. De raad is beschikkingsbevoegd over het restant van dit budget. Aanwending voor storting in een reserve beheer en onderhoud is alleen mogelijk indien de raad daartoe besluit. Er is dus een raadsbesluit nodig voor het vormen van de gewenste reserve. Overigens worden op deze wijze structurele lasten (beheer en onderhoud) gedekt door incidentele baten (onttrekking aan een reserve).

49

Voorbeeld verkoop object of buiten gebruik stellen object Voorbeeld 1 Vervanging auto Een diesel auto met een resterende boekwaarde van € 5.000 wordt vervangen door een milieuvriendelijkere elektrische auto met een aanschafwaarde van € 36.000. De diesel auto wordt verkocht c.q. ingeruild voor € 3.500. De afschrijvingstermijn van de elektrische auto bedraagt 6 jaar. De verkoopresultaten dienen bruto te worden verantwoord. Wijze van verwerking De boekhoudkundige verwerking is dan als volgt: 

De resterende boekwaarde van de diesel auto wordt als last genomen voor € 5.000.



De opbrengst van de diesel auto wordt als incidentele bate verantwoord voor € 3.500.



De elektrische auto wordt geactiveerd voor € 36.000.



De jaarlijkse afschrijving van de elektrische auto bedraagt € 6.000.

Voorbeeld 2 Projectfinanciering De gemeente investeert in een project waarbij sprake is van vele verschillende afschrijvingstermijnen. Men overweegt de looptijd van de bijbehorende projectfinanciering als een geheel te beschouwen en niet de afzonderlijke afschrijvingstermijnen te volgen. Gevolg c.q. oplossing Dit is toegestaan. Indien de lening specifiek voor het project wordt aangetrokken, maar de looptijd niet voor alle onderdelen gelijk is aan de afschrijvingstermijn, kan het nog steeds projectfinanciering zijn. Het wordt als projectfinanciering beschouwd zolang zowel de investering als de lening nog op de balans staan.

50

Bijlage 4: Verwerken van software en kosten Het verantwoorden van software en kosten kan zowel betrekking hebben op activeren als op exploitatielasten. Hierna wordt eerst ingegaan op zaken die geactiveerd moeten worden binnen de regels van de financiële verordening en vervolgens op zaken die behoren tot de exploitatielasten. Activeren  Besturingssoftware is een component van het actief (automatiseringssysteem). Dit betekent activeren.  Implementatiekosten van nieuwe hard- en/of software worden geactiveerd, omdat deze vallen onder de bijkomende kosten die op grond van artikel 63, lid 2 BBV als onderdeel van de verkrijgingsprijs worden gezien. De implementatie is noodzakelijk om het actief in gebruik te kunnen nemen. Implementatiekosten kunnen zowel de kosten van externen als de kosten van eigen medewerkers betreffen.  Het activeren en afschrijven geldt ook voor een gemeente die in regionaal verband met andere gemeenten voor ICT-oplossingen gaat samenwerken. Elke gemeente moet zijn deel van de ICT-investering dan activeren en afschrijven, als deze boven de activeringsgrens ligt.  Het is niet toegestaan om kosten van licenties voor meerdere jaren in één keer ten laste van een reserve te brengen. Deze kosten moeten worden geactiveerd en worden afgeschreven over de geldigheidsduur.

Mocht er een bestemmingsreserve gevormd zijn voor deze investering, dan kan deze gebruikt worden voor de dekking van de jaarlijkse kapitaallasten. De kosten van aangeschafte licenties kunnen alleen als exploitatielasten worden verantwoord indien dit niet in strijd is met het activeringsbeleid van de gemeenten op basis van de activeringsgrens, zoals deze is opgenomen in de financiële verordening op grond van artikel 212 Gemeentewet.  Als de gemeente de software niet zelf ontvangt, maar wel de licenties en deze rechten voor een aantal jaren in één keer in rekening krijgt gebracht, dan moet het hiermee gemoeide bedrag in principe worden geactiveerd. Hierbij moet wel onderscheid worden gemaakt tussen licenties voor onbepaalde duur en licenties voor bepaalde duur. o Voor onbepaalde duur: verantwoorden onder materiële vaste activa; o Voor bepaalde duur: verantwoorden onder vooruitbetaalde kosten.

51

 Implementatiekosten van software kunnen alleen worden geactiveerd wanneer het een eigen actief betreft of indien er sprake is van licenties voor onbepaalde duur. In andere gevallen worden implementatiekosten jaarlijks in de exploitatie begroot en verantwoord.

 Als wordt besloten tot het vormen van een gemeenschappelijke regeling en de ICT over gaat naar de gemeenschappelijke regeling, worden de investeringen die nog plaatsvinden vóórdat de gemeenschappelijke regeling in werking treedt, geactiveerd door de verschillende gemeenten en wordt het actief na de inwerkingtreding van de GR overgedragen.

Lasten  De kosten van (leverancierssupport)ondersteuning worden als exploitatielast verwerkt. Het gaat dan bijvoorbeeld om de kosten van helpdesksupport, consultancy-uren, nieuwe releases ed. Als (een deel van) deze kosten tegen een vast bedrag voor een aantal jaren vooraf in rekening worden gebracht, worden deze kosten als transitorische post “vooruitbetaalde kosten” verantwoord.  Met betrekking tot de opleidingskosten die de gemeente maakt om eigen medewerkers vertrouwd te maken met de nieuwe software geldt dat deze, net als andere opleidingskosten als exploitatielast worden verwerkt en niet geactiveerd mogen worden.

52

Bijlage 5: Casuïstiek inzake activeren In de afgelopen jaren zijn vele vragen gesteld en antwoorden gegeven over hoe om te gaan met activeren. Hierna is ter informatie relevante casuïstiek opgenomen.  De uitvoering van bijvoorbeeld de Wmo is een (wettelijk verplichte) overheidstaak van de gemeente, maar dient een individueel belang en geen algemeen belang. Dit betekent dat niet voldaan wordt aan alle voorwaarden van artikel 61, waardoor een bijdrage op grond van de Wmo (bijvoorbeeld een woningaanpassing) niet geactiveerd mag worden als een bijdrage aan activa in eigendom van derden.  Een investering moet geactiveerd worden en een budgetaanvraag voor deze investering aan de raad is nodig ook ingeval een investering volledig wordt gedekt door een bijdrage van een derde. Op grond van artikel 189 lid 1 Gemeentewet brengt de raad voor alle taken en activiteiten jaarlijks op de begroting de bedragen die hij daarvoor beschikbaar stelt. In de toelichting op de balans worden de materiële vaste activa afzonderlijk opgenomen en wordt het verloop gedurende het begrotingsjaar in een sluitend overzicht weergegeven, waaruit o.a. blijkt de investering en de bijdragen van derden direct gerelateerd aan het actief (artikel 52 BBV).  Aan de hand van de activeringscriteria kan worden bepaald of een activiteit geactiveerd moet worden.

Bij de aankoop van dure of monumentale bomen zal op basis van de activeringscriteria nagegaan moeten worden of tot activering moet worden overgegaan en waarbij dan tevens de verwachte levensduur bepaald wordt. De kosten van het maken van een film getoond op 3D brillen in een gemeentelijk museum moeten worden aangemerkt als een materieel vast actief, omdat de film bijdraagt aan de mogelijkheid om middelen te verwerven en/of verhandelbaar is. Waarbij de activering van de kosten afhankelijk is welke ondergrens gehanteerd wordt voor het activeren van investeringen, zoals in de Financiële verordening door de raad is bepaald.  Alle vaste activa worden voor het bedrag van de investering geactiveerd. De salariskosten die direct aan een actief zijn toe te rekenen moeten worden geactiveerd. De indirecte salariskosten die behoren tot de toe te rekenen overhead kunnen worden geactiveerd en worden meegenomen in de vervaardigingsprijs.

53

 Een verzekeringsuitkering wegens brand van een gemeentehuis is een bijdrage van een derde en moet op grond van artikel 62 lid 2 in mindering worden gebracht op de restantboekwaarde van het oude gemeentehuis. Indien de verzekeringsuitkering hoger is dan de restantboekwaarde, dan moet het overblijvende deel in mindering worden gebracht op

de

herbouwkosten

van

het

gemeentehuis.

 De SPUC (specifieke uitkering sport) is een specifieke uitkering en moet in mindering gebracht worden op de betreffende investeringen (inclusief btw omdat deze niet terug te vorderen is). Het definitieve uitkeringsbedrag per gemeente is afhankelijk van de som van alle declaraties, vanwege een vastgesteld plafondbedrag door het Rijk. Dat houdt in dat de uitkering bedoeld is om in mindering te brengen op de investeringen en niet om kapitaallasten te dekken.  Met ingang van 2017 moeten alle investeringen worden geactiveerd. Het onderscheid tussen investeringen met een economisch nut en een maatschappelijk nut in openbare ruimte is alleen van belang voor het onderscheid in de balans. Dit betekent bijvoorbeeld dat het uitbreiden van een havenkom door een parkeerplaats af te graven en uit te diepen tot een haven geactiveerd moet worden onder de categorie investeringen met een economisch nut, omdat de mogelijkheid bestaat dat havengelden geïnd kunnen worden.  Sloop van hoogspanningsmasten in het kader van het Rijksverkavelingsprogramma leidt niet tot het ontstaan van een actief dat een maatschappelijk nut heeft. Van economisch nut is ook geen sprake, hetgeen betekent dat de sloopkosten als last moeten worden genomen. Als de sloopkosten echter dienstbaar zijn aan een grondexploitatie, dan kunnen de sloopkosten worden gerekend tot de vervaardigingskosten van de bouwgrond.

 Kosten verbonden aan het sluiten van geldleningen en het saldo van agio en disagio mogen, maar hoeven niet geactiveerd te worden. Er is keuzevrijheid. Bij de oorspronkelijke toelichting van artikel 34 BBV is het volgende opgenomen: De afschrijvingsduur van de kosten verbonden aan het sluiten van geldleningen en het saldo van agio en disagio, is maximaal gelijk aan de looptijd van de lening. Het wordt aanbevolen de kosten van het sluiten van leningen en het saldo van agio en disagio, zeker indien deze relatief van geringe omvang zijn, niet te activeren en af te schrijven. In dat geval worden de lasten volledig genomen in het jaar van het sluiten van de lening.  Grond dat door de gemeente bouwrijp wordt gemaakt en om niet aan een derde (woningbouwvereniging) ter beschikking wordt gesteld, waarbij onder het bouwrijp maken

54

ook het aanleggen van een weg valt, betekent dat per definitie sprake is van een grondexploitatie, ook als de verkoopprijs nihil is. Ten aanzien van de toegangsweg heeft de gemeente de keuze om deze op te nemen in de grondexploitatie of om als materieel vast actief te activeren. Hiervoor is ook van belang de toelichting in paragraaf 4.3.3. van de Notitie grondexploitatie 2016 BBV. Verder dient hierbij ook aandacht besteed te worden aan de zaken rond de vennootschapsbelasting en staatssteun.  In artikel 63 lid 3 BBV wordt gesproken over kosten die ‘rechtstreeks aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend’. Voor de bepaling welke kosten dit betreft, wordt een parallel getrokken met de kosten die ‘direct zijn toe te rekenen aan de taakvelden’. De kostensoorten die direct worden toegerekend aan het taakveld, betreffen ook rechtstreeks aan de vervaardiging van activa toe te rekenen kosten, voor zover deze kosten worden gemaakt ten behoeve van de investering. Deze kosten moeten worden geactiveerd. Dit betekent ook dat de indirecte kosten doorgaans zullen samenvallen met overheadkosten. Salariskosten van projectleiding vallen niet onder de definitie van overhead en worden specifiek voor een bepaalde investering gemaakt. Deze kosten zijn in beginsel direct. Dergelijke kosten worden derhalve tot de vervaardigingskosten gerekend en moeten worden geactiveerd.

 Onderzoeks- en ontwikkelingskosten en voorbereidingskosten van bijvoorbeeld een nieuw aan te leggen fietspad moeten ten laste van de exploitatie worden verantwoord, indien het onderzoek niet leidt tot een actief. Indien er daadwerkelijk een nieuw fietspad wordt aangelegd dan mogen de onderzoeks- en ontwikkelingskosten op grond van artikel 34, lid b BBV worden geactiveerd, indien en voor zover is voldaan aan de vereisten van artikel 60 BBV. De voorbereidingskosten, die rechtstreeks aan de vervaardiging van het actief kunnen worden toegerekend moeten als onderdeel van de vervaardigingsprijs worden geactiveerd.  Een werk van een aannemer wordt door de gemeente beëindigd in onvoltooide staat in 2010. Er volgt een gerechtelijke procedure tussen gemeente en aannemer. Uiteindelijk vindt een schikking plaats waarbij gemeente € 150.000 aan de aannemer betaald als vergoeding van door hem berekende winst en risico, gedeeltelijke vergoeding van algemene kosten, kosten van leegloop en misgelopen inkoopvoordeel. Daarnaast zou hij recht hebben op o.a. terugbetaling van door hem gemaakte proceskosten. Het project is inmiddels afgesloten en geactiveerd.

De kosten van de schikking kunnen alleen worden geactiveerd voor het gedeelte van de kosten die hebben bijgedragen aan de totstandkoming van het activum (de kosten die voor het oorspronkelijke activum ook zouden zijn geactiveerd, dus de vergoeding voor algemene kosten en winst en risico).

55

Kosten i.v.m. vergoeding voor leegloop, misgelopen inkoopvoordeel en proceskosten hebben geen bijdrage aan het activum en kunnen niet worden geactiveerd

Hieronder volgen enkele praktijkvoorbeelden van kosten die niet geactiveerd mogen worden: 

Frictiekosten in een fusieproces tussen gemeenten: frictiekosten zijn incidentele extra kosten die zonder de herindeling niet gemaakt zouden zijn. Deze frictiekosten zijn de noodzakelijke uitgaven die nodig zijn voor de voorbereiding en implementatie van een nieuwe organisatie.



Het jaarlijks, dan wel periodiek baggeren van watergangen is onderhoud en is vergelijkbaar met het vegen van straten. Het baggeren is bedoeld om de sloten op een bepaalde diepte toegankelijk te houden (het vooraf bepaalde kwaliteitsniveau).



Bodemsaneringskosten: kosten voor bodemsanering zijn geen investeringen. Deze kosten moeten behandeld worden als een verlies, onafhankelijk of de kosten verbonden zijn aan investeringen (nieuwe bouwlocatie) of aan bestaande activa (vervuiling onder gemeentelijke gebouwen).



Activeren van tekorten is niet toegestaan. Het instellen van een (egalisatie) reserve die eerst negatief is en later wordt afgebouwd tot nul, is niet toegestaan. Wel kan naast de investering een reserve worden ingesteld, die vervolgens gebruikt kan worden om bij de jaarlijkse resultaatbepaling onttrekkingen aan deze reserve te doen ter grootte van het nadeel in de betreffende jaren van de gedane investering. Bijvoorbeeld exploitatiekosten van zonnepanelen die in de eerste jaren hoger zijn dan de te verwachten baten.



Achterstallig onderhoud van een pand in eigendom van de gemeente mag niet worden geactiveerd.



Kosten voor het opstellen van een bestemmingsplan kunnen niet geactiveerd worden, omdat een bestemmingsplan geen investeringsgoed is. Alleen indien en voor zover het bestemmingsplan wordt opgesteld voor een specifiek ruimtelijk project kunnen de kosten aan dit project worden toegerekend (bijvoorbeeld als kosten van grondexploitatie).

56

Bijlage 6: Casuïstiek inzake waarderen en onderhoud Casuïstiek inzake waarderen In de afgelopen jaren zijn vele vragen gesteld en antwoorden gegeven over hoe om te gaan met waarderen. Hierna is ter informatie relevante casuïstiek opgenomen.  Een gemeente is eigenaar van een accommodatie met een boekwaarde van € 500.000: € 450.000 gebouw en € 50.000 grond. De feitelijke waarde is ook € 500.000, maar met de volgende verdeling: € 50.000 gebouw en € 450.000 grond. De balanspositie mag niet naar de feitelijke waarde worden gecorrigeerd, omdat een herwaardering van de grond niet is toegestaan. Ten aanzien van het gebouw moet beoordeeld worden in hoeverre er sprake is van een duurzame waardevermindering van een investeringsgoed met een bedrijfseconomische functie. 

De waarde van de grond moet worden bepaald op basis van de oorspronkelijke verkrijgings- en vervaardigingsprijs. Wanneer deze oorspronkelijke prijs niet meer achterhaald kan worden, dan kan de grondwaarde worden ontleend aan vastgoed uit dezelfde periode waarvan de grondprijs bekend is, zonodig met het inschakelen van een vastgoed deskundige. De grond mag in geen geval worden gewaardeerd op de huidige waarde, aangezien dan een ongerealiseerde waardestijging zou kunnen worden gepresenteerd.



Het verwerken van de duurzame waardevermindering door middel van een voorziening ligt het meest voor de hand zodat positief waardeherstel in de toekomst via de voorziening kan worden verwerkt. De indirecte opbrengstwaarde speelt bij het onderkennen van een duurzame waardevermindering geen directe rol. Een verliesgevende exploitatie van vastgoed kan wel een indicatie zijn voor een lagere directe opbrengstwaarde (=taxatiewaarde).



Een gemeente heeft in een gemeentelijk pand een museum gehuisvest. Voor de gemeente heeft het museum een maatschappelijke functie op het gebied van cultuur. Zolang de gemeente de maatschappelijke functie beoogt, is er dus sprake van vastgoed met een maatschappelijke functie. Hiervoor geldt dat indien de gemeente de intentie heeft om het pand duurzaam te exploiteren, duurzame waardevermindering geen rol speelt. Als deze intentie er niet is en de directe opbrengstwaarde lager is dan de boekwaarde, dan is wel sprake van duurzame waardevermindering. 57



Bij de classificatie van de activa van gemeentelijke panden gaat het niet zo zeer om de mogelijkheden van een actief, maar om de bestuurlijke intentie voor het actief. Indien een gebouw wordt gebruikt als werkplek voor gemeentelijke medewerkers, dan wordt dit gebouw niet gehouden om bewust winst te maken en/of om bewust waardestijgingen te realiseren. Het gebouw heeft hierdoor een maatschappelijke functie.

 Bij een 100% deelneming die in het verleden is afgewaardeerd vanwege een lagere marktwaarde, maar waarbij inmiddels de marktwaarde significant hoger is dan zowel de boekwaarde op de balans, als de aanschafwaarde, kan geen waardeherstel plaats vinden. Een afwaardering kan alleen worden teruggenomen indien destijds een voorziening was gevormd voor het waardeverschil tussen de boekwaarde en de marktwaarde. In deze situatie kan bij waardeherstel de boekwaarde van de deelneming weer worden verhoogd ten laste van de voorziening tot maximaal de aanschafwaarde. Wanneer de afwaardering destijds ‘definitief’ is genomen ten laste van de exploitatie, en er dus geen voorziening is gevormd, dan is er geen mogelijkheid meer om bij waardeherstel de boekwaarde te vermeerderen.  Voor nieuwbouw van een schoolgebouw moet een vleugel van een bestaand schoolgebouw worden gesloopt. Deze vleugel is nog niet geheel afgeschreven. Op het moment dat de vleugel buiten gebruik wordt gesteld, omdat de vleugel wordt gesloopt, moet de aanwezige restantboekwaarde van de vleugel, exclusief grond worden afgewaardeerd c.q. afgeboekt. Indien de sloop echter is gerelateerd aan de nieuwbouw (de nieuwbouw vindt plaats op de locatie van de vleugel), dan behoren de grond en sloopkosten tot de in artikel 63 BBV bedoelde verkrijgings- of de vervaardigingsprijs van het nieuw te bouwen schoolgebouw.